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　　【所屬章節(jié)】

　　《會計》第十一章　收入、費用和利潤

　　【知識點】資產(chǎn)減值損失

　　【例題.綜合題】2016年1月1日，甲建筑公司(以下簡稱“甲公司”)與乙公司簽訂一項建造合同，合同由A、B兩項工程組成。該項合同的A、B兩項工程密切相關(guān)，需同時交付，工期為1年零9個月。合同規(guī)定的總金額為5000萬元，甲公司預(yù)計工程總成本為4400萬元。2016年至2017年甲公司發(fā)生的與上述建造合同相關(guān)的資料如下：

　　(1)2016年1月1日，甲公司將B工程承包給丁公司，合同價款總額為1000萬元。

　　(2)截至2016年12月31日，甲公司自行施工的A工程實際發(fā)生工程成本為2200萬元(其中，領(lǐng)用原材料1800萬元，支付工程人員工資400萬元)。由于材料價格上漲等因素，預(yù)計還將發(fā)生工程成本2400萬元(不包括分包給丁公司的部分)。甲公司根據(jù)丁公司分包的B工程的完工進度支付了B工程進度款600萬元。

　　(3)經(jīng)商議，2016年12月31日，乙公司書面決議追加合同價款300萬元。甲公司與乙公司根據(jù)完工進度進行了結(jié)算，結(jié)算的合同價款為2650萬元，并且在當(dāng)日收到乙公司支付的工程價款2000萬元。

　　(4)2017年9月30日，該項工程完工并交付乙公司使用。截至2017年9月30日，累計發(fā)生工程成本5500萬元(其中，累計領(lǐng)用原材料3800萬元，累計支付工程人員工資700萬元，累計支付丁公司的合同價款1000萬元)，累計工程結(jié)算合同價款5300萬元，累計實際收到工程價款5000萬元。

　　(5)2017年10月1日，甲公司收到乙公司支付的剩余工程款。

　　假定該項建造合同的結(jié)果能夠可靠估計，甲公司按照累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定其完工進度，不考慮其他因素影響。

　　要求：

　　(1)計算甲公司2016年度應(yīng)確認(rèn)的合同收入、合同費用以及合同毛利，并編制相關(guān)會計分錄;

　　(2)計算甲公司2016年度因該項合同應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，并編制相關(guān)會計分錄;

　　(3)計算甲公司2017年度應(yīng)確認(rèn)的合同收入、合同費用以及合同毛利，并編制相關(guān)會計分錄。

　　【答案】

　　(1)2016年12月31日甲公司該項工程的完工進度=(600+2200)/(1000+2200+2400)×100%=50%，應(yīng)確認(rèn)的合同收入金額=(5000+300)×50%=2650(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的合同費用金額=(1000+2200+ 2400)×50%=2800(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的合同毛利金額=2650-2800=-150(萬元)。

　　借：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　　　　2800

　　貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1800

　　應(yīng)付職工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　 　　400

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　600

　　借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2650

　　貸：工程結(jié)算　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2650

　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　2800

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　2650

　　工程施工——合同毛利 　　　　　　　　　　　　　　150

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　(2)甲公司2016年度因該項建造合同應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失金額=(1000+2200+2400-5000-300)×(1-50%)=150(萬元)。

　　借：資產(chǎn)減值損失 　　　　　　　　　　　　　　　　　　150

　　貸：存貨跌價準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　　　 　　150

　　(3)2017年9月30日甲公司工程完工，2017年該項工程確認(rèn)的合同收入金額=(5000+300)-2650=2650(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的合同費用金額=5500-2800=2700(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的合同毛利金額=2650-2700=-50(萬元)。

　　借：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　　　　2700

　　貸：原材料　　　　　　　　　　　　 　　2000(3800-1800)

　　應(yīng)付職工薪酬　　　　　　 　　　　　　　300(700-400)

　　銀行存款　　　　　　　　　　　 　　　 400(1000-600)

　　借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　2650(5300-2650)

　　貸：工程結(jié)算　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2650

　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　2700

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　2650

　　工程施工——合同毛利　　　　　　　　　　　　　　　50

　　借：存貨跌價準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　　　 　　150

　　貸：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　　　 　　150

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　3000(5000-2000)

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3000

　　借：工程結(jié)算　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　5300

　　工程施工——合同毛利　　　　　　　　　　　　　 　200

　　貸：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　　　　5500

　　2017年10月1日

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　300

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　300

　　【解題思路】采用累計發(fā)生成本占預(yù)計合同總成本的比例確定完工進度=累計實際發(fā)生的合同成本/合同預(yù)計總成本×100%

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同收入=合同總收入×完工進度-以前會計期間累計已確認(rèn)的收入

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同費用=合同預(yù)計總成本×完工進度-以前會計期間累計已確認(rèn)費用

　　當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利=當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同費用

　　合同預(yù)計損失=(合同預(yù)計總成本-合同預(yù)計總收入)×(1-完工百分比)

　　會計報表列示中，“工程結(jié)算”科目在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)作為“工程施工”科目的抵銷科目。如果“工程施工”科目余額大于“工程結(jié)算”科目余額，則反映施工企業(yè)建造合同已完成部分尚未辦理結(jié)算的價款總額，在資產(chǎn)負(fù)債表中列作一項流動資產(chǎn)，通過在資產(chǎn)負(fù)債表的“存貨”項目增設(shè)的“已完工尚未結(jié)算款”項目列示;反之，如果“工程施工”科目余額小于“工程結(jié)算”科目余額，則反映施工企業(yè)建造合同未完工部分已辦理結(jié)算的價款總額，在資產(chǎn)負(fù)債表上列作一項流動負(fù)債，通過在資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)收賬款”項目中增設(shè)的“已結(jié)算尚未完工工程”項目列示。

　　處理思路應(yīng)當(dāng)先將發(fā)生的原材料等費用轉(zhuǎn)入到“工程施工——合同成本”中，然后按照完工比例確認(rèn)收入結(jié)轉(zhuǎn)成本，差額記入“工程施工——合同毛利”中。如果合同發(fā)生損失，已經(jīng)完工的部分對應(yīng)的損失，已通過“工程施工——合同毛利”反映;沒有完工部分的預(yù)計損失應(yīng)記入“資產(chǎn)減值損失”中，同時確認(rèn)存貨跌價準(zhǔn)備。確認(rèn)的存貨跌價準(zhǔn)備在工程完工時應(yīng)沖減合同成本。

　　實際發(fā)生成本時的會計分錄：

　　借：工程施工——合同成本

　　貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等

　　進行工程結(jié)算：

　　借：應(yīng)收賬款

　　貸：工程結(jié)算

　　發(fā)包商實際支付款項：

　　借：銀行存款

　　貸：應(yīng)收賬款

　　注意，每期期末進行結(jié)算的款項和發(fā)包商實際支付款項的金額可能是不同的，工程結(jié)算的款項是按照合同的條款結(jié)算的，但實際支付的款項并不一定都是工程結(jié)算價款。

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