稅務(wù)師頻道為您推薦：稅收征管法修訂草案第四十六條提出，“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立納稅人適用稅法的預(yù)約裁定制度”，明確將稅收事先裁定制度引入我國(guó)的稅收管理中。

　　如何理解稅收事先裁定?怎樣設(shè)計(jì)、實(shí)施稅收事先裁定制度?其理論基礎(chǔ)是什么?

　　如何理解稅收事先裁定

　　由于交易類(lèi)型紛繁復(fù)雜和稅法的不完備性，諸多國(guó)家和地區(qū)建立了稅收事先裁定制度，以減少納稅人未來(lái)涉稅交易適用稅法的不確定性。作為立法回應(yīng)，我國(guó)稅收征管法修訂草案第四十六條明確，“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立納稅人適用稅法的預(yù)約裁定制度”。

　　稅收事先裁定，是對(duì)納稅人未來(lái)擬議交易且現(xiàn)行稅法規(guī)則無(wú)法涵蓋的交易請(qǐng)求預(yù)先作出稅法評(píng)價(jià)，以便納稅人自行衡量其未來(lái)交易架構(gòu)的稅法處理、風(fēng)險(xiǎn)和后果。

　　對(duì)于稅收事先裁定的理解有三點(diǎn)值得注意。

　　一是稅收事先裁定事關(guān)納稅服務(wù)的本質(zhì)和核心。納稅服務(wù)并非僅是提供便利服務(wù)?，F(xiàn)在，稅收實(shí)踐中對(duì)稅收政策確定性的需求越來(lái)越大，尤其大型企業(yè)集團(tuán)和跨國(guó)集團(tuán)，對(duì)稅收政策確定性服務(wù)需求非常強(qiáng)烈。稅收政策確定性，換成法學(xué)術(shù)語(yǔ)就是稅法確定性問(wèn)題，實(shí)際就是稅企之間在遵守、解釋和適用稅法中，對(duì)具體案件中課稅要件事實(shí)達(dá)成稅法共識(shí)的過(guò)程。從這個(gè)角度來(lái)看，稅收事先裁定是圍繞稅法解釋來(lái)展開(kāi)的納稅服務(wù)，事關(guān)納稅服務(wù)的本質(zhì)和核心。

　　二是稅收事先裁定具有填補(bǔ)稅法規(guī)則漏洞之作用，具有普遍適用的參照性。稅收事先裁定必須針對(duì)未來(lái)交易和現(xiàn)行稅法規(guī)則無(wú)法涵蓋的模糊地帶，對(duì)稅法交易進(jìn)行稅法評(píng)價(jià)以確認(rèn)稅收構(gòu)成要件。現(xiàn)在一些媒體報(bào)道對(duì)稅收事先裁定的理解不夠準(zhǔn)確。如果一個(gè)案例屬于已成交易，或在現(xiàn)行稅法規(guī)則能夠涵攝的范圍內(nèi)，那么，無(wú)論其交易架構(gòu)的稅法處理或稅法評(píng)價(jià)多么復(fù)雜，也不屬于稅收事先裁定，而是屬于個(gè)案批復(fù)或者其他類(lèi)型的稅法評(píng)價(jià)。

　　三是稅收事先裁定不具有行政法上的可訴性。稅收事先裁定往往只提供稅收要件認(rèn)定的鑰匙、樞紐、規(guī)則或指引，它是形成征稅決定、稅收處理和稅務(wù)處罰決定的先決步驟，但不屬于具體的稅務(wù)處理決定，未直接改變相對(duì)人權(quán)利義務(wù)狀態(tài)，不是最終的行政行為，因此，稅收事先裁定不具有行政法上的可訴性。不服事先裁定，或納稅人認(rèn)為其對(duì)未來(lái)交易安排不利的，有選擇不實(shí)施該交易安排的自由，但不能對(duì)事先裁定本身提起行政救濟(jì)。

　　如何設(shè)計(jì)和實(shí)施事先裁定制度

　　國(guó)際上，稅收事先裁定分為行政主導(dǎo)模式和司法模式。在瑞典，議會(huì)下設(shè)事先裁定委員會(huì)，該委員會(huì)可以創(chuàng)制稅法規(guī)則。在印度，由專(zhuān)門(mén)的事先裁定局履行該職能，裁定局的首席專(zhuān)家必須是最高法院的退休法官。顯然，各種模式各有其特色和優(yōu)勢(shì)。

　　稅收事先裁定的本質(zhì)是在稅法適用與解釋中發(fā)現(xiàn)并填補(bǔ)稅法規(guī)則漏洞，對(duì)未來(lái)預(yù)期交易做出稅收構(gòu)成要件認(rèn)定。參考國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，在落實(shí)稅收法定的命題之下，未來(lái)該制度在中國(guó)落地生根，必須基于兩個(gè)理論基礎(chǔ)：一是稅法解釋權(quán)應(yīng)由立法、執(zhí)法和司法機(jī)關(guān)共享。二是為預(yù)防稅法解釋權(quán)泛濫專(zhuān)斷，事先裁定制度必須與開(kāi)放稅收司法同步推進(jìn)，并設(shè)立稅務(wù)機(jī)關(guān)總法律顧問(wèn)制度，以管控稅法行政解釋質(zhì)效，使稅收法治名至實(shí)歸。

　　第一，稅收立法體系、執(zhí)法體系和司法體系三個(gè)體系的協(xié)調(diào)良好運(yùn)轉(zhuǎn)，是奠定現(xiàn)代國(guó)家治理的基石。立法者立法時(shí)的預(yù)見(jiàn)力和表達(dá)力是有限的，導(dǎo)致成文法本身始終存在局限性。就稅收立法而言，由于交易類(lèi)型的變動(dòng)不居，滯后的法律與飛速發(fā)展的社會(huì)現(xiàn)實(shí)始終存在矛盾，這時(shí)，就必須仰賴行政機(jī)關(guān)的適應(yīng)性、靈活性和快速應(yīng)變能力。因此，稅法的立、改、廢和解釋工作全部由立法機(jī)關(guān)處理的做法并不可取，稅法解釋共享機(jī)制是必然、必要和適當(dāng)?shù)?。稅法解釋?quán)，應(yīng)該由立法、執(zhí)法和司法機(jī)關(guān)共享。

　　第二，制度設(shè)計(jì)上，鑒于稅收事先裁定具有發(fā)現(xiàn)和填補(bǔ)稅法規(guī)則漏洞的功能，行使這一權(quán)力的機(jī)關(guān)應(yīng)該具有足夠的權(quán)利能力和責(zé)任能力。因此，由國(guó)家層級(jí)的財(cái)稅主管機(jī)關(guān)行使這一權(quán)力，應(yīng)為審慎而適當(dāng)?shù)陌才?。?guó)家稅務(wù)總局應(yīng)設(shè)置專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)稅法解釋、行政復(fù)議審核和疑難稅法實(shí)務(wù)處理，包括事先裁定、個(gè)案批復(fù)、特別納稅調(diào)整和稅收核定等事務(wù)，并專(zhuān)設(shè)總法律顧問(wèn)職位。出于防止稅法行政解釋權(quán)泛濫的考量，省級(jí)及以下財(cái)稅主管機(jī)關(guān)，應(yīng)無(wú)權(quán)行使事先裁定職能。

　　公正的司法力量是維護(hù)自由秩序的最后屏障。為防止行政機(jī)關(guān)獨(dú)享稅法解釋權(quán)，應(yīng)取消先繳稅后復(fù)議和訴訟的前置程序，開(kāi)放稅收司法，以保持對(duì)稅法行政解釋權(quán)濫用的司法審查，這也是稅收征管法修訂的應(yīng)有之義。因此，稅收事先裁定制度不能單兵獨(dú)進(jìn)。推進(jìn)稅收事先裁定制度和開(kāi)放稅收司法，應(yīng)同時(shí)考量，配套跟進(jìn)。

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（來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)師報(bào)）