稅務(wù)師頻道為您推薦：國(guó)務(wù)院修訂后重新公布的《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》(以下簡(jiǎn)稱新《條例》)，與修訂前的原《條例》相比，修改項(xiàng)目不少，內(nèi)容變化較大。從網(wǎng)上討論情況看，不少人對(duì)新《條例》有關(guān)征收率、不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定產(chǎn)生了誤讀，有必要予以澄清。

　　征收率并沒有都統(tǒng)一為3%

　　新《條例》第十二條規(guī)定“小規(guī)模納稅人增值稅征收率為3%，國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外?！钡簧偃藢?duì)新《條例》與《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))之間的關(guān)系有誤解，加之又忽視了該條后半句話“國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外”與原《條例》“征收率的調(diào)整，由國(guó)務(wù)院決定”表述上的重大差異，誤解此條規(guī)定是對(duì)現(xiàn)行征收率的統(tǒng)一，由此更誤以為營(yíng)改增涉及的5%征收率發(fā)生了改變，誤認(rèn)為以后營(yíng)改增適用5%征收率的業(yè)務(wù)都統(tǒng)一按3%征收率計(jì)稅了。

　　其實(shí)，正是基于新《條例》本條后半句的改變，非但不是將5%征收率簡(jiǎn)并至3%，而是通過“國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外”的表述，將營(yíng)改增過程中新增的5%征收率，諸如“出租營(yíng)改增前取得的不動(dòng)產(chǎn)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額”等規(guī)定，在行政法規(guī)層面予以明確。

　　用于免征增值稅項(xiàng)目的運(yùn)費(fèi)仍然不能抵扣

　　新《條例》第十條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：(一)用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn);(二)非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，以及相關(guān)的勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù);(三)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物(不包括固定資產(chǎn))、勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù);(四)國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他項(xiàng)目。

　　上述規(guī)定與原來的規(guī)定有何變化?

　　其一，鑒于現(xiàn)已全面推行營(yíng)改增，且試點(diǎn)期間新增了諸多一般納稅人可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的規(guī)定，因而剔除了“非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目”;增列了“簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目”，同時(shí)，將營(yíng)改增相關(guān)的購(gòu)進(jìn)服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)與原購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額同列。

　　其二，本條第(二)項(xiàng)和第(三)項(xiàng)，將發(fā)生非正常損失后的，與購(gòu)進(jìn)貨物相關(guān)的以及產(chǎn)成品、在產(chǎn)品所耗用的“交通運(yùn)輸服務(wù)”的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的表述予以調(diào)整。那么，為何此兩項(xiàng)除了列明購(gòu)進(jìn)貨物及勞務(wù)外，只提及“交通運(yùn)輸服務(wù)”的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，而不包括購(gòu)進(jìn)的與之相關(guān)的其他服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額呢?

　　這主要是沿用了原《條例》的相關(guān)規(guī)定。支付的運(yùn)輸費(fèi)用可以抵扣的政策是原《條例》已頒布并實(shí)施后的1994年5月1日開始的，在2008年11月修訂時(shí)，增加了可按運(yùn)輸費(fèi)用的7%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的規(guī)定，相應(yīng)在原《條例》第十條中以第(五)項(xiàng)補(bǔ)充作出規(guī)定，本條第(一)項(xiàng)至第(四)項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。可見，本次修訂只是將相關(guān)表述予以理順和再次明確而已。

　　其三，由此又帶來另外一個(gè)疑問，新《條例》第十條的(一)至(四)項(xiàng)所列不得抵扣銷項(xiàng)稅額的項(xiàng)目，沒有了原《條例》第十條關(guān)于“銷售免稅貨物的運(yùn)輸費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣”的規(guī)定，是否意味著以后銷售免稅貨物相關(guān)的運(yùn)輸費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以抵扣了呢?

　　答案并非如此。本條第(一)項(xiàng)已有明確規(guī)定，用于免征增值稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，而“交通運(yùn)輸服務(wù)”毫無疑問屬于營(yíng)改增的“服務(wù)”范圍，免征增值稅項(xiàng)目自然也包括銷售免稅貨物。因此，用于銷售免稅貨物等免征增值稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)運(yùn)輸服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額仍然是不得抵扣的。

　　不僅如此，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額均不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。但是，其中涉及的無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，僅指專用于上述項(xiàng)目的無形資產(chǎn)(不包括其他權(quán)益性無形資產(chǎn))、不動(dòng)產(chǎn)。

　　納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間并沒有重大變化

　　新《條例》第十九條對(duì)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定，由原《條例》適用于銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)擴(kuò)展至包括銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)在內(nèi)的所有應(yīng)稅銷售行為均適用。

　　同時(shí)，新《條例》并未對(duì)營(yíng)改增后租賃服務(wù)、金融商品轉(zhuǎn)讓以及視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的特殊納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，還有銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目、銷售建筑服務(wù)，取得預(yù)收款預(yù)繳增值稅的問題作出規(guī)定。因此，有人就此推斷：營(yíng)改增項(xiàng)目的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間以及規(guī)定項(xiàng)目的預(yù)繳等將“發(fā)生重大變化”。

　　這是一種主觀臆想的誤讀，對(duì)此條的修改，宜理解為是對(duì)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的原則性規(guī)定，而營(yíng)改增的銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等應(yīng)稅銷售行為，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，仍應(yīng)以營(yíng)改增的相關(guān)規(guī)定為準(zhǔn)。

　　為保證《增值稅暫行條例》與營(yíng)改增有關(guān)規(guī)定以及今后出臺(tái)的改革措施相銜接，新《條例》第二十七條就相關(guān)增值稅政策與《條例》的關(guān)系作了規(guī)定，因此，現(xiàn)行有關(guān)營(yíng)改增的過渡性政策仍然繼續(xù)執(zhí)行。

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（來源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)）