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國務院有關部委、有關直屬機構辦公廳(室)，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳(局)，新疆生產(chǎn)建設兵團財政局，財政部各地監(jiān)管局，有關單位：

為解決企業(yè)會計準則執(zhí)行中出現(xiàn)的問題，保持我國企業(yè)會計準則與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，我們起草了《企業(yè)會計準則解釋第13號(征求意見稿)》?，F(xiàn)印發(fā)你們，請組織征求意見，并于2019年10月25日前將意見反饋至財政部會計司，反饋意見材料中請注明聯(lián)系人及其聯(lián)系方式。

聯(lián)系人：財政部會計司制度二處羅雪嬌

通訊地址：北京市西城區(qū)三里河南三巷三號100820

聯(lián)系電話：010-68552897

電子郵箱：zhiduerchu@mof.gov.cn

財政部辦公廳

2019年9月23日

一、商品經(jīng)紀商從商品現(xiàn)貨市場交易中獲取的、且以交易為目的持有的、為從價格波動中獲取利潤的大宗商品的計量

答：該問題主要涉及《企業(yè)會計準則第1號——存貨》(財會〔2006〕3號)等準則。

商品經(jīng)紀商從商品現(xiàn)貨市場交易中獲取的、且以交易為目的持有的、為從價格波動中獲取利潤的大宗商品，應當按公允價值減去出售費用后的凈額計量，其變動應當計入當期損益(公允價值變動損益)。

二、企業(yè)與其所屬企業(yè)集團其他成員企業(yè)等相關的關聯(lián)方判斷

答：該問題主要涉及《企業(yè)會計準則第36號——關聯(lián)方披露》(財會〔2006〕3號，以下簡稱第36號準則)等準則。

除第36號準則第四條規(guī)定外，下列各方構成關聯(lián)方，應當按照第36號準則進行相關披露：

(一)企業(yè)與其所屬企業(yè)集團的其他成員單位(包括母公司和子公司)的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)；(二)企業(yè)的合營企業(yè)與該企業(yè)的其他合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)。

三、企業(yè)合并中取得的經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合是否構成業(yè)務的判斷

答：該問題主要涉及《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》(財會〔2006〕3號，以下簡稱第20號準則)、《〈企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并〉應用指南》(財會〔2006〕18號，以下簡稱第20號指南)等規(guī)定。

(一)構成業(yè)務的要素。

根據(jù)第20號準則的規(guī)定，涉及構成業(yè)務的合并應當比照第20號準則規(guī)定處理。根據(jù)第20號指南的規(guī)定，業(yè)務是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合，該組合一般具有投入、加工處理過程和產(chǎn)出能力，能夠獨立計算其成本費用或所產(chǎn)生的收入，但不構成獨立法人資格的部分。合并方在合并中取得的生產(chǎn)經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合(以下簡稱組合)構成業(yè)務，通常應具有下列三個要素：

1．投入，指原材料、人工、必要的生產(chǎn)技術等無形資產(chǎn)以及構成生產(chǎn)能力的機器設備等其他長期資產(chǎn)的投入。

2．加工處理過程，指具有一定的管理能力、運營過程，能夠組織投入形成生產(chǎn)能力的系統(tǒng)、標準、協(xié)議、慣例或規(guī)則。

3．產(chǎn)出，包括為客戶提供的產(chǎn)品或服務、為投資者或債權人提供的股利或利息等投資收益，以及企業(yè)日?；顒赢a(chǎn)生的其他經(jīng)濟利益。

(二)構成業(yè)務的判斷條件。

合并方在合并中取得的組合應當同時具有投入和實質性加工處理過程，且二者相結合對生產(chǎn)能力有顯著貢獻，該組合才構成業(yè)務。

合并方在合并中取得的組合是否有實際產(chǎn)出并不是判斷業(yè)務的必備條件，企業(yè)應當考慮產(chǎn)出的下列情況分別判斷加工處理過程是否是實質性的：

1.該組合在合并日無產(chǎn)出的，同時滿足下列條件的加工處理過程應判斷為是實質性的：(1)該加工處理過程對投入轉化為產(chǎn)出至關重要；(2)具備執(zhí)行該過程所需技能、知識或經(jīng)驗的有組織的員工，且具備必要的材料、權利、其他經(jīng)濟資源等投入。

2.該組合在合并日有產(chǎn)出的，滿足下列條件之一的加工處理過程應判斷為是實質性的：(1)該加工處理過程對持續(xù)產(chǎn)出至關重要，且具備執(zhí)行該過程所需技能、知識或經(jīng)驗的有組織的員工；(2)該加工處理過程對生產(chǎn)能力有顯著貢獻，且該過程是獨有、稀缺或難以取代的。

企業(yè)在判斷組合是否構成業(yè)務時，應當從市場參與者角度考慮可以將其作為業(yè)務進行管理和經(jīng)營，而不是根據(jù)合并方或被合并方對該組合的管理意圖來判斷。

(三)判斷非同一控制下企業(yè)合并中取得的組合是否構成業(yè)務，也可選擇采用集中度測試。

集中度測試是非同一控制下企業(yè)合并的購買方在判斷取得的組合是否構成一項業(yè)務時，可以選擇采用的一種簡化判斷方式。進行集中度測試時，如果購買方取得的總資產(chǎn)的公允價值基本等于其中某一單獨可辨認資產(chǎn)或一組類似資產(chǎn)的公允價值的，則該組合應判斷為不構成業(yè)務，且購買方無須按照上述(二)的規(guī)定進行判斷；如果該組合未通過集中度測試，購買方仍應按照上述(二)的規(guī)定進行判斷。

購買方應當按照下列規(guī)定進行集中度測試：

1.計算確定取得的總資產(chǎn)的公允價值。取得的總資產(chǎn)不包括現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物、遞延所得稅資產(chǎn)以及遞延所得稅負債產(chǎn)生的商譽。購買方通常可以通過下列公式之一計算確定取得的總資產(chǎn)的公允價值：

(1)總資產(chǎn)的公允價值=合并中取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值+(購買方轉讓的對價+購買日被購買方少數(shù)股東權益的公允價值+購買日前持有被購買方權益的公允價值-合并中所取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值)；

(2)總資產(chǎn)的公允價值=購買方轉讓的對價+購買日被購買方少數(shù)股東權益的公允價值+購買日前持有被購買方權益的公允價值+取得負債的公允價值-取得的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物-遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債產(chǎn)生的商譽的公允價值。

2.關于單獨可辨認資產(chǎn)。單獨可辨認資產(chǎn)是企業(yè)合并中作為一項單獨可辨認資產(chǎn)予以確認和計量的一項資產(chǎn)或資產(chǎn)組。如果資產(chǎn)及其附著物分拆成本重大(例如土地和建筑物)，應當將其一并作為一項單獨可辨認資產(chǎn)；《企業(yè)會計準則第21號——租賃》規(guī)范的租賃合同標的資產(chǎn)也適用此規(guī)定。

3.關于一組類似資產(chǎn)。企業(yè)在評估一組類似資產(chǎn)時，應當考慮其中每項單獨可辨認資產(chǎn)的性質及其與管理產(chǎn)出相關的風險等。下列情形通常不能作為一組類似資產(chǎn)：(1)有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)；(2)不同類別的有形資產(chǎn)(例如存貨和機器設備)；(3)不同類別的可辨認無形資產(chǎn)(例如商標權和特許權)；(4)金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)；(5)不同類別的金融資產(chǎn)(例如應收款項和權益工具投資)；(6)風險特征存在重大差別的可辨認資產(chǎn)等。

四、生效日期和新舊銜接

本解釋自2020年1月1日起施行，不要求追溯調(diào)整。

一、本解釋的制定背景

企業(yè)會計準則解釋是企業(yè)會計準則體系的重要組成部分。為及時解決企業(yè)會計準則執(zhí)行中出現(xiàn)的新問題、新情況，自2007年企業(yè)會計準則體系實施以來，我們陸續(xù)發(fā)布了企業(yè)會計準則解釋第1號至第12號，有助于企業(yè)會計準則的持續(xù)平穩(wěn)有效實施。

近期，根據(jù)對企業(yè)會計準則實施問題的跟蹤研究，為進一步規(guī)范有關業(yè)務的會計處理，切實解決我國企業(yè)相關會計實務問題，同時保持與國際財務報告準則的持續(xù)趨同，我們結合我國實際，收集了企業(yè)會計準則執(zhí)行中需要補充完善的有關問題，起草了《企業(yè)會計準則解釋第13號(征求意見稿)》(以下簡稱《征求意見稿》)。

二、本解釋的制定過程

基于我國會計實務發(fā)展和國際趨同需要，為制定本解釋我們先后開展了以下工作：一是充分發(fā)揮企業(yè)會計準則實施聯(lián)系機制作用，對準則實施中的實務問題進行集中討論，篩選急需解決的會計問題。二是起草討論稿并廣泛調(diào)研。通過電話訪談、召開座談會等多種方式，向涉及相關業(yè)務的企業(yè)和會計師事務所了解情況，進一步對擬規(guī)范的問題展開深入討論，廣泛聽取意見和建議。三是在匯總整理和深入分析各方面意見的基礎上，進行反復修改完善，形成本征求意見稿。

三、本解釋的主要內(nèi)容

(一)商品經(jīng)紀商從商品現(xiàn)貨市場交易中獲取的、且以交易為目的持有的、為從價格波動中獲取利潤的大宗商品的計量。

《企業(yè)會計準則第1號——存貨》(財會〔2006〕3號)規(guī)定存貨應當按照成本進行初始計量。隨著近年來我國越來越多企業(yè)參與大宗商品交易，且國際大宗商品價格波動頻繁，商品經(jīng)紀商持有的大宗商品存貨的計量問題日益突出。

《征求意見稿》明確規(guī)定，商品經(jīng)紀商從商品現(xiàn)貨市場交易中獲取的、且以交易為目的持有的、為從價格波動中獲取利潤的大宗商品，應當按公允價值減去出售費用后的凈額計量，其變動應當計入當期損益(公允價值變動損益)。

(二)企業(yè)與其所屬企業(yè)集團其他成員企業(yè)等相關的關聯(lián)方判斷。

《企業(yè)會計準則第36號——關聯(lián)方披露》(財會〔2006〕3號，以下簡稱第36號準則)第三條規(guī)定一方控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，構成關聯(lián)方；第四條列舉了構成關聯(lián)方關系的十種情況。該準則在執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題是，如何判斷企業(yè)與其所屬企業(yè)集團其他成員企業(yè)等相關的關聯(lián)方？

《征求意見稿》明確規(guī)定除第36號準則第四條規(guī)定外，下列各方構成關聯(lián)方，應當按照第36號準則進行相關披露：一是企業(yè)與其所屬企業(yè)集團其他成員單位(包括母公司和子公司)的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)；二是企業(yè)的合營企業(yè)與該企業(yè)的其他合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)。

(三)企業(yè)合并中取得的經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合是否構成業(yè)務的判斷。

《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》(財會〔2006〕3號)規(guī)定，涉及業(yè)務的合并比照本準則規(guī)定處理，《〈企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并〉應用指南》(財會〔2006〕18號)對業(yè)務進行了定義。

國際會計準則理事會于2018年對業(yè)務的定義進行了修訂，為保持與國際財務報告準則持續(xù)趨同，同時解決我國企業(yè)合并中對業(yè)務認定的實務問題，《征求意見稿》修訂完善了業(yè)務構成的三個要素，細化了業(yè)務的判斷條件，同時引入“集中度測試”以簡化非同一控制下有關業(yè)務的判斷等問題。

四、征求意見的主要問題

關于本征求意見稿，我們擬重點就以下問題聽取意見和建議：

(一)商品經(jīng)紀商從商品現(xiàn)貨市場交易中獲取的、且以交易為目的持有的、為從價格波動中獲取利潤的大宗商品的計量。

問題1：您是否同意本條的會計處理針對商品經(jīng)紀商？如不同意，請說明理由，并對應當如何規(guī)定提出建議。

問題2：您認為本條規(guī)定的計量原則是否恰當？如果不恰當，請說明理由，并對如何規(guī)定提出建議。

(二)企業(yè)與其所屬企業(yè)集團其他成員企業(yè)等相關的關聯(lián)方判斷。

問題3：您認為企業(yè)與其所屬企業(yè)集團其他成員單位(包括母公司和子公司)的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)構成關聯(lián)方關系的規(guī)定是否恰當？如果不恰當，請說明理由。

問題4：您認為企業(yè)的合營企業(yè)與該企業(yè)的其他合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)構成關聯(lián)方關系的規(guī)定是否恰當？如果不恰當，請說明理由。

(三)企業(yè)合并中取得的經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合是否構成業(yè)務的判斷。

問題5：您認為對構成業(yè)務的三個要素的表述是否恰當？如果不恰當，請說明理由。

問題6：您認為對業(yè)務判斷條件的規(guī)定是否恰當？如果不恰當，請說明理由。

問題7：您是否同意引入集中度測試？請說明理由。

問題8：您認為集中度測試能否簡化并有效評估非同一控制下，企業(yè)購入的經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合是否構成業(yè)務？請說明理由。

問題9：您認為集中度測試的可選擇性是否恰當？如不恰當，請說明理由。

問題10：您認為集中度測試僅適用于非同一控制下企業(yè)購買經(jīng)營活動或資產(chǎn)的組合是否恰當？如不恰當，請說明理由。

(四)其他。

問題11：您對本征求意見稿有無其他意見和建議？請說明理由。