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【案例分析】

甲公司是一家大型機(jī)械制造類(lèi)企業(yè)，在深交易所上市。2019年發(fā)生如下與投資相關(guān)的業(yè)務(wù)：

資料一：

2019年1月1日，甲公司以銀行存款2000萬(wàn)元投資于乙公司，持股比例為5%。甲公司將其分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)核算。2019年12月31日，甲公司以25000萬(wàn)元從乙公司其他股東處購(gòu)買(mǎi)了乙公司50%的股權(quán)，能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制。當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為45000萬(wàn)元。原5%股權(quán)投資的公允價(jià)值為2250萬(wàn)元。甲公司與乙公司及其控股股東在交易前不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。

2019年12月31日，甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中部分會(huì)計(jì)處理如下：

(1)增加投資收益250萬(wàn)元;

(2)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資27000萬(wàn)元。

2019年12月31日，甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中部分會(huì)計(jì)處理如下：

(3)確認(rèn)企業(yè)合并成本27000萬(wàn)元;

(4)確認(rèn)對(duì)乙公司的商譽(yù)2250萬(wàn)元。

資料二：

2019年1月1日，甲公司從非關(guān)聯(lián)方處購(gòu)入丙公司30%有表決權(quán)股份，能夠?qū)Ρ镜呢?cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策施加重大影響，甲公司確定的對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為3150萬(wàn)元，投資當(dāng)日除一批存貨的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值100萬(wàn)元外，丙公司當(dāng)日其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值均等于賬面價(jià)值。至2019年12月31日，丙公司將該批存貨全部對(duì)外出售。丙公司2019年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2100萬(wàn)元。甲公司和丙公司之間不存在任何內(nèi)部交易，丙公司除實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外，無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)。

2019年12月31日，甲公司又斥資5500萬(wàn)元從丙公司其他股東處購(gòu)買(mǎi)了丙公司40%的股權(quán)，能夠?qū)Ρ緦?shí)施控制。當(dāng)日，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為12500萬(wàn)元，原30%股權(quán)投資的公允價(jià)值為3800萬(wàn)元。甲公司與丙公司及其控股股東在交易前不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。

2019年12月31日，甲公司在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中部分會(huì)計(jì)處理如下：

(1)增加投資收益630萬(wàn)元;

(2)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資9280萬(wàn)元。

2019年12月31日，甲公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中部分會(huì)計(jì)處理如下：

(3)確認(rèn)企業(yè)合并成本9250萬(wàn)元;

(4)確認(rèn)對(duì)丙公司的商譽(yù)500萬(wàn)元。

其他資料：以上交易均不構(gòu)成“一攬子交易”。

要求：根據(jù)以上資料，假定不考慮其他因素，逐項(xiàng)判斷甲公司的會(huì)計(jì)處理是否正確。對(duì)不正確的，分別說(shuō)明理由。

正確答案 :

針對(duì)資料一：

(1)第(1)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理正確。

(2)第(2)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，應(yīng)當(dāng)將按照準(zhǔn)則確定的股權(quán)投資的公允價(jià)值2250萬(wàn)元加上新增投資成本25000萬(wàn)元之和27250萬(wàn)元，作為改按成本法核算的初始投資成本。

(3)第(3)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)確認(rèn)的企業(yè)合并成本為原5%股權(quán)投資的公允價(jià)值2250萬(wàn)元加上新增投資成本25000萬(wàn)元之和27250萬(wàn)元。

(4)第(4)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：企業(yè)合并成本為27250萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)的對(duì)乙公司的商譽(yù)=27250-45000×(5%+50%)=2500(萬(wàn)元)。

針對(duì)資料二：

(1)第(1)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：在確認(rèn)應(yīng)享有丙公司凈利潤(rùn)時(shí)，在丙公司賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以取得投資時(shí)丙公司存貨的公允價(jià)值為基礎(chǔ)結(jié)轉(zhuǎn)的營(yíng)業(yè)成本對(duì)丙公司凈利潤(rùn)的影響。丙公司經(jīng)調(diào)整后的凈利潤(rùn)=2100-100=2000(萬(wàn)元)，甲公司應(yīng)按享有的份額確認(rèn)投資收益600萬(wàn)元(2000×30%)。

(2)第(2)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，購(gòu)買(mǎi)日之前持有的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)當(dāng)以購(gòu)買(mǎi)日之前所持丙公司的股權(quán)投資的賬面價(jià)值3750萬(wàn)元(3150+600)與購(gòu)買(mǎi)日新增投資成本5500萬(wàn)元之和9250萬(wàn)元，作為改按成本法核算的初始投資成本。

(3)第(3)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的丙公司的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值3800萬(wàn)元進(jìn)行重新計(jì)量，甲公司應(yīng)確認(rèn)的企業(yè)合并成本為9300萬(wàn)元(3800+5500)。

(4)第(4)項(xiàng)會(huì)計(jì)處理不正確。

理由：企業(yè)合并成本為9300萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)的對(duì)丙公司的商譽(yù)=9300-12500×(30%+40%)=550(萬(wàn)元)。

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