[小編“星云流水”]本篇為2013《高級會計實務》第八章知識點精講：合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表的編制，該知識點主要講解了編制調(diào)整分錄、編制抵銷分錄、內(nèi)部交易事項的抵銷等內(nèi)容。

　　本篇知識點關(guān)系：高級會計實務>>第八章 企業(yè)合并與合并財務報表>>第二節(jié) 合并財務報表>>合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表的編制

　　目錄：

　　1.編制調(diào)整分錄

　　2.編制抵銷分錄

　　3.內(nèi)部交易事項的抵銷

　　(一)編制調(diào)整分錄

　　在編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表時，應編制調(diào)整分錄，先調(diào)整子公司報表，再調(diào)整母公司報表。

　　1.對子公司的個別財務報表進行調(diào)整

　　編制合并財務報表時，應對各子公司進行分類，分為直接投資及同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類，分別進行調(diào)整。

　　(1)直接投資及同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

　　對于直接投資及同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，其采用的會計政策、會計期間與母公司一致的情況下，編制合并財務報表時，不需要調(diào)整子公司報表;子公司采用的會計政策、會計期間與母公司不一致的情況下，則需要考慮重要性原則，按照母公司的會計政策和會計期間，對子公司的個別財務報表進行調(diào)整。如香港子公司的會計年度為4月1日起到次年的3月31日，應統(tǒng)一為1月1日起到12月31日止。

　　(2)非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司

　　對于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，除應考慮會計政策及會計期間的差別，需要對子公司的個別財務報表進行調(diào)整外，還應當根據(jù)母公司在購買日設置的備查簿中登記的該子公司有關(guān)可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值，對子公司的個別財務報表進行調(diào)整，使子公司的個別財務報表反映為在購買日公允價值基礎(chǔ)上確定的可辨認資產(chǎn)、負債等在本期資產(chǎn)負債表日應有的金額。

　　2.對母公司財務報表進行調(diào)整

　　對母公司報表的調(diào)整包括對子公司長期股權(quán)投資的調(diào)整和對合營、聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易的調(diào)整。

　　(1)對子公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法

　　合并報表準則規(guī)定，合并財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。在實務中也可以直接按照成本法編制，只要結(jié)果一致就行。

　　對于屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如果該子公司的會計政策或會計期間與母公司不一致的，應以母公司會計政策對子公司對凈利潤進行調(diào)整;對屬于非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，除了按會計政策進行調(diào)整外，還應當以子公司在購買日資產(chǎn)負債公允價值為基礎(chǔ)持續(xù)計量凈利潤進行調(diào)整。如果存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在采用權(quán)益法進行調(diào)整時還應對未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益進行調(diào)整。在合并工作底稿中應編制的調(diào)整分錄有三筆：

　�、賹τ趹�享有子公司當期實現(xiàn)凈利潤的份額(經(jīng)調(diào)整后的凈利潤)，借記“長期股權(quán)投資”項目，貸記“投資收益”項目，按照應承擔子公司當期發(fā)生的虧損，借記“投資收益”項目，貸記“長期股權(quán)投資”項目。

　　②對于當期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤，借記“投資收益”項目，貸記“長期股權(quán)投資”項目。

　�、墼诔止杀壤�不變的情況下，對于子公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，母公司按照應享有或應承擔的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資”項目，貸記或借記“資本公積”項目。

　　(2)針對聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)內(nèi)部交易的調(diào)整

　　在編制合并報表時，如果母公司同時有合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)，則母公司與合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易也應抵銷，調(diào)整母公司報表。

　�、倌媪鹘灰�，因為只有母公司才納入合并范圍，因此，應以母公司為準，調(diào)整資產(chǎn)。

　　(2)順流交易，以母公司為準，應調(diào)整損益。

　　(二)編制抵銷分錄

　　在編制合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并所有者權(quán)益變動表時，按照一體性原則，需要編制抵銷分錄，將重復因素抵銷。抵銷分錄可分為三類：內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷、內(nèi)部債權(quán)債務的抵銷和內(nèi)部交易的抵銷。具體分析如下：

　　1、內(nèi)部股權(quán)投資的抵銷

　　(1)將母公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷

　　(2)將母公司內(nèi)部投資收益與子公司利潤分配相抵銷

　　2、內(nèi)部債權(quán)、債務的抵銷

　　(1)在編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務項目主要包括：①應收賬款與應付賬款;②應收票據(jù)與應付票據(jù);③預付賬款與預收賬款;④持有至到期投資與應付債券;⑤應收股利與應付股利;⑥其他應收款與其他應付款。

　　(2)內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備的抵銷

　　(三)內(nèi)部交易事項的抵銷

　　1.存貨內(nèi)部交易的抵銷

　　(1)存貨內(nèi)部交易當年的抵銷

　　(2)連續(xù)編制時，內(nèi)部購進商品的抵銷

　　2.固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷

　　(1)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當年抵銷

　　(2)正常使用年度的抵銷

　　(3)清理年度的抵銷

　　3.內(nèi)部購入債券的抵銷

　　4.內(nèi)部無形資產(chǎn)交易的抵銷

　　無形資產(chǎn)交易包括土地使用權(quán)、商標權(quán)、著作權(quán)、專利權(quán)、非專利技術(shù)等，在編制合并報表時，應將內(nèi)部無形資產(chǎn)交易抵銷。

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