一、“天貓”賣家銷售收入確認(rèn)時點的分析

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 14 號——收入》規(guī)定“銷售商品收入同時滿足下列條件，才能予以確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制;收入的金額能夠可靠地計量;相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);相關(guān)的已發(fā)生或?qū)�發(fā)生的成本能夠可靠地計量”。毋庸置疑， “天貓”賣家銷售收入的確認(rèn)也應(yīng)當(dāng)滿足上述五項確認(rèn)條件，關(guān)鍵問題在于收入確認(rèn)時點的確定。

　　“天貓”交易平臺的交易流程基本包括以下四步：第一步，買家下訂單，并將貨款與運費劃轉(zhuǎn)至“支付寶”;第二步，賣家按照買家的商品需求以及收貨地址，向快遞公司發(fā)出訂單;第三步，快遞公司把貨物送達(dá)買家;第四步，買家收到貨物后簽發(fā)支付密令，“支付寶”將相應(yīng)款項劃轉(zhuǎn)至賣家資金賬戶。有學(xué)者認(rèn)為網(wǎng)上交易的成功率無法預(yù)料，“只訂購不付款”或者“夭折交易”行為時有發(fā)生，因此，收入確認(rèn)的時點應(yīng)當(dāng)確定為第四步結(jié)束之時，即“支付寶”將相應(yīng)款項劃轉(zhuǎn)至賣家資金賬戶，買家付款之前的訂購行為，賣家不應(yīng)做會計處理，買家支付到支付寶的凍結(jié)款項也不能作為賣家的資產(chǎn)。

　　然而，買家在確認(rèn)貨物之前先將貨款劃轉(zhuǎn)至支付寶賬戶，收到貨物確認(rèn)完好無損之后再將貨款由支付寶賬戶劃轉(zhuǎn)至賣家賬戶，除非經(jīng)過正當(dāng)理由申請退款，否則買家無法將貨款再劃轉(zhuǎn)回個人資金賬戶，這種交易方式實際上增強了雙方對“天貓”交易平臺的信任。一般情況下，買家將款項劃至支付寶之后，賣家就需按照要求發(fā)貨，退貨的可能性并不大，除非產(chǎn)品存在質(zhì)量問題。賣家將貨物交付快遞公司后，通常表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給買家，這與托收承付中的驗貨承付方式類似。因此，賣家應(yīng)當(dāng)在發(fā)貨后開具發(fā)票，確認(rèn)銷售收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本，在實際交易過程中，賣家也是在發(fā)貨時即開具發(fā)票并一同送達(dá)買家手中。

　　二、“天貓” 賣家促銷方式的會計處理

　　與傳統(tǒng)交易相比，“天貓”賣家的促銷方式更加多種多樣，存在節(jié)日折扣、滿額優(yōu)惠、贈送禮品、贈送優(yōu)惠券、免運費、送積分等各種促銷行為。這就相應(yīng)增加了會計核算的復(fù)雜性與模糊性，亟須對此進(jìn)行規(guī)范確定。

　　1. 節(jié)日折扣�！疤熵垺辟u家諸如雙十一、國慶節(jié)日折扣等促銷方式與實體店鋪節(jié)日折扣的會計核算相同，都應(yīng)當(dāng)將節(jié)日折扣作為銷售折扣處理，賣家應(yīng)當(dāng)按照折扣后的價款開具發(fā)票，確認(rèn)銷售收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的商品成本。

　　例1：某服飾類品牌公司在天貓設(shè)專賣店進(jìn)行網(wǎng)上銷售，“雙11”期間對所列商品進(jìn)行半價出售，某上衣原價1 053元，現(xiàn)價585元，其會計處理應(yīng)當(dāng)按照折扣后售價585元進(jìn)行。

　　借：銀行存款585;貸：主營業(yè)務(wù)收入500(500÷1.17)，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)85(500÷1.17×0.17)。

　　2. 滿額即減。滿額即減是指當(dāng)買家購買金額達(dá)到一定數(shù)額后，賣家給予一定的折扣，例如滿100元減10元，滿200元減30元等。由于該種促銷方式的扣減金額與銷售額在一張發(fā)票上反映，因此，會計處理應(yīng)當(dāng)視為銷售折扣，按照抵減后的金額開具銷售發(fā)票，確認(rèn)銷售收入，并計算相應(yīng)的增值稅銷項稅額。當(dāng)然，由于買家為達(dá)到限額要求，往往購買多種產(chǎn)品，關(guān)于不同種類產(chǎn)品的計價則屬于賣家商品銷售的結(jié)構(gòu)問題，一般按照商品的公允價值比例確認(rèn)銷售收入。

　　例2：某鞋類品牌公司在天貓專賣店針對女士商務(wù)皮鞋推出“滿600減50元，滿1 000減100元”的優(yōu)惠活動，某買家購買兩款皮鞋，價款共計1 270元，扣減100元后買家支付1 170元，相應(yīng)會計處理如下：

　　借：銀行存款1 170;貸：主營業(yè)務(wù)收入1 000(1 170÷1.17)，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)117(1 170÷1.17×0.17)。

　　3. “買一贈一”與“買多贈一”。買一贈一或買多贈一等促銷行為是指當(dāng)買家購買商品時，賣家贈送一件同類商品或非同類商品。由于企業(yè)無償贈送商品應(yīng)當(dāng)視同銷售，但關(guān)于該種促銷方式中的贈品是否屬于無償贈送并沒有明確規(guī)定，這導(dǎo)致會計核算與稅務(wù)處理也會有所差異。

　　國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函[2008]875號)規(guī)定，企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入。該項規(guī)定雖然只適用于企業(yè)所得稅，并不適用于增值稅，但依據(jù)立法的統(tǒng)一性精神，可以確定買贈行為并不屬于無償贈送，贈品是商品銷售的重要組成部分，并不是獨立行為，不能按照無償贈送處理。

　　例3：某食品品牌公司天貓專賣店對某一干貨食品進(jìn)行“買五贈一”的促銷活動，該食品單價為120元，某買家購買5件商品并獲贈1件商品，按照公允價值比例確認(rèn)每件商品單價100元，該食品公司應(yīng)當(dāng)按照100元確認(rèn)每件商品的銷售收入與增值稅銷項稅額。

　　借：銀行存款600;貸：主營業(yè)務(wù)收入512.82(600÷1.17)，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)87.18(600÷1.17×0.17)。

　　4. 免運費。免運費是指由賣家承擔(dān)買家所購商品運費的促銷方式。一般情況下，買家在“天貓”平臺購買商品時需要繳納10元不等的運費，并通過支付寶將運費與貨款一同劃轉(zhuǎn)至賣家賬戶，但是該劃轉(zhuǎn)并不是賣家替買家墊付運費的行為，賣家收取買家的運費往往高于其最終支付給快遞公司的運費。因此，賣家收取運費時應(yīng)當(dāng)一并確認(rèn)銷售收入和增值稅稅額，向快遞公司支付運費時則確認(rèn)銷售費用，并按照運費的7%計算增值稅進(jìn)項稅額。當(dāng)運費免除后，該運費實際由商品貨款加以彌補，其本質(zhì)與商業(yè)折扣相同，因此，其會計處理與收取運費時相同，只是所確認(rèn)的收入與增值稅將有所降低。

　　例4：某家具天貓賣家在12月份期間推出包郵活動，免除200元以上的所有商品運費，其在該期間共賣出某件單價在200元以上的家具100件，合計45 000元，共支付快遞公司運費1 000元，相應(yīng)的會計處理如下：

　　借：銀行存款45 000;貸：主營業(yè)務(wù)收入38 461.54(45 000÷1.17)，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)6 538.46(45 000÷1.17×0.17)。借：銷售費用930(1 000×93%)，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)70(1 000×7%);貸：銀行存款1 000。

　　5. 贈券優(yōu)惠券。贈送優(yōu)惠券是指買家在購物前贈送一定金額的購物券抵減購買價款的促銷行為，或者買家購物之后贈送一定金額的購物券待買家在以后任一期間或特定期間再次購物時使用的促銷行為。

　　對于在買家購物前贈送的購物券，例如天貓眾多品牌專賣店開展 “收藏門店送10元購物券”活動，買家收藏后支付貨款立減10元，賣家在發(fā)貨時按照抵減后的金額開具發(fā)票，因此，賣家可以將其作為銷售折扣，按照抵減后的金額確認(rèn)銷售收入和增值稅。

　　對于在買家購物之后贈送的購物券，存在兩種會計處理方式，第一種是贈送優(yōu)惠券時不做會計處理，待買家再次購物使用時將其視同銷售折扣，按照抵減后的金額確認(rèn)銷售收入與增值稅銷項稅額，第二種是遵循謹(jǐn)慎性原則，按照所贈購物券金額先確認(rèn)銷售費用，同時貸記“預(yù)計負(fù)債”，待買家使用優(yōu)惠券時沖減預(yù)計負(fù)債，對于未使用的購物券則沖減當(dāng)期銷售費用。

　　例5：某天貓專賣店向曾經(jīng)購買過其商品的10 000名顧客贈送優(yōu)惠券，每張20元，某顧客再次購買其商品時使用了該優(yōu)惠券，優(yōu)惠券抵減后支付330元。

　　其會計處理如下：①不對贈送優(yōu)惠券行為進(jìn)行會計處理，借：銀行存款330;貸：主營業(yè)務(wù)收入282.05，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)47.95。②對贈送優(yōu)惠券做預(yù)計負(fù)債處理，以后收回沖減預(yù)計負(fù)債：借：銷售費用200 000;貸：預(yù)計負(fù)債200 000。借：銀行存款330，預(yù)計負(fù)債20;貸：主營業(yè)務(wù)收入299.15，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)50.85。

　　通過上例，可以發(fā)現(xiàn)采用不同的會計處理方法，將對公司損益與增值稅計算產(chǎn)生不同的結(jié)果。總體來講，若不考慮成本因素，述單筆銷售業(yè)務(wù)的第二種處理方法所確認(rèn)的最終損益為279.15元(299.15-20)，與第一種方法確認(rèn)的最終損益相差2.9元，但所計算的增值稅將增加2.9元(50.85-47.95)，兩種處理方式對現(xiàn)金流并沒有影響。

　　6. 贈送積分。贈送積分是指天貓商家在銷售業(yè)務(wù)款項結(jié)算后給予買家相應(yīng)積分，買家在以后期間可將其用于“天貓”任一賣家任一商品的購買，100積分折算為1元。由于買家在積分后續(xù)使用中的任意性，在實務(wù)操作中，積分具體分為支付積分與消費積分兩類，支付積分是指商家向買家贈送積分時，同時要將積分所折算的等額金額劃轉(zhuǎn)至“天貓”積分賬戶，即商家收到的款項應(yīng)當(dāng)為貨款與運費之和扣除所贈積分對等金額之后的差額;而消費積分是指買家在“天貓”購買商品時，所支付的價款實為貨款與運費之和扣除所用積分對等金額之后的差額，所用積分對等金額則有“天貓”積分賬戶支付。

　　財政部《關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年年報工作的通知》(財會函[2008]60號)規(guī)定，企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時授予客戶獎勵積分的，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎勵積分之間進(jìn)行分配，與獎勵積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益，待客戶兌換獎勵積分或失效時，結(jié)轉(zhuǎn)計入當(dāng)期損益。該文件中的積分贈與目的在于增強顧客的忠誠度，積分的換購商品也是企業(yè)自身的全部或特定商品，“天貓”商家的積分使用則是非特定的，適用于“天貓”所有商家，因此其會計核算不能采用先確認(rèn)遞延收益再轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益的辦法。

　　只要在“天貓”購買商品便會獲得與購買價款成一定比例的積分，該比例主要取決于商品價款、商家的盈利期望以及促銷愿望等因素，也不要求買家將積分專門用于購買自身商品，因此，賣家贈送時可以將其作為一種促銷手段，作為商家在“天貓”進(jìn)行銷售的固定費用，該費用與售價成正比例。而當(dāng)賣家收到買家用積分抵用價款時，無須進(jìn)行特別的會計處理，只是該筆抵用價款由“天貓”積分賬戶支付而已。

　　例6：某家電天貓賣家所售某熱水器價格為1 000元，贈送10 000積分(折合100元)。

　　該筆交易的會計處理如下：①賣家發(fā)貨時：借：應(yīng)收賬款1 000;貸：主營業(yè)務(wù)收入854.70，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)145.30。②賣家收款時，積分所折算價款轉(zhuǎn)入天貓平臺積分賬戶：借：銀行存款900，銷售費用100;貸：應(yīng)收賬款1 000。

　　例7：某酒類天貓賣家銷售一單白酒，價款合計為702元，其買家支付時，用積分支付52元，發(fā)貨時的會計處理如下：

　　借：應(yīng)收賬款——零售客戶650、——天貓積分賬戶52;貸：主營業(yè)務(wù)收入600，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)102。

　　三、總結(jié)

　　“天貓”交易平臺的銷售收入確認(rèn)時點與傳統(tǒng)交易并無差異，賣家發(fā)貨時與商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬便同時轉(zhuǎn)移，因此，賣家應(yīng)當(dāng)在發(fā)貨時確認(rèn)銷售收入。然而，與傳統(tǒng)交易相比，“天貓”網(wǎng)上交易的促銷方式更加繁多，并且許多促銷方式的會計核算并沒有明確規(guī)定，我們應(yīng)當(dāng)根據(jù)促銷方式的目的、買家對優(yōu)惠券、積分的利用方式、會計核算原則以及稅法的精神進(jìn)行相應(yīng)處理。