捐贈是按成本轉賬還是視同銷售處理

　　2008年，某企業(yè)將自產產品1000件(成本單價100元，單位售價150元)通過減災委員會向地震災區(qū)捐贈。當年度不包括以上捐贈業(yè)務的利潤總額為50萬元，企業(yè)所得稅稅率25%，增值稅稅率17%，無其他納稅調整事項。

　　對外捐贈時的賬務處理：

　　借：營業(yè)外支出　　12.55萬元

　　　　貸：庫存商品　　10萬元應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　　2.55萬元。

　　本年利潤=50-12.55=37.45萬元，稅法允許在稅前扣除的捐贈支出=37.45×12%=4.494萬元，納稅調增額=12.55-4.494=8.056萬元，企業(yè)當年應納企業(yè)所得稅=(37.45+8.056)×25%=11.3765萬元。

　　對此賬務處理，讀者有兩種不同的意見，一種意見同意作者的處理，即按成本轉賬，一種認為應該視同銷售做主營業(yè)務收入處理，即：

　　借：營業(yè)外支出　　17.55萬元

　　　　貸：主營業(yè)務收入

　　15萬元應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)　　2.55萬元。

　　再補做一筆結轉成本：

　　借：主營業(yè)務成本　　10萬元

　　　　貸：庫存商品

　　10萬元對此實務捐贈事項究竟應該按成本轉賬還是作主營業(yè)務收入?

　　根據新《企業(yè)會計準則》的規(guī)定，《企業(yè)會計準則第14號——收入》指出，收入是指企業(yè)在日�；顒又行纬傻�、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：

　　(一)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;

　　(二)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制;

　　(三)收入的金額能夠可靠地計量;(四)相關的經濟利益很可能流入企業(yè);

　　(五)相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　以實物捐贈由于不能同時滿足上述五個條件，而且以實物捐贈并非企業(yè)的日常經營活動，不是企業(yè)的經營常態(tài)，而是與企業(yè)經營活動無關的支出，因此，筆者認為會計上不能做收入處理，而應該按成本轉賬。

　　《企業(yè)對外捐贈的財稅處理與差異》一文的疏漏之處，在于沒有說明：年終應按公允價與成本價的差額調增應納稅所得額5萬元。考慮到年終調增5萬元，這時該企業(yè)當年應納企業(yè)所得稅=(37.45+8.056+5)×25%=50.51×25%=12.63萬元。

　　有讀者認為，既然增值稅上將捐贈視同銷售，那么在會計處理沒有明確的情況下就應該按照稅法視同銷售做會計處理，而且視同銷售處理增加了銷售(營業(yè))收入，企業(yè)增加了計提業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費的基數，也同時增加了捐贈稅前扣除的基數，對企業(yè)是有利的。筆者認為，即使會計人員有獨立的選擇判斷的權利，對照收入準則的五個條件和收入的定義，捐贈做收入，至少是不嚴謹的，不符合新準則的精神。雖然與按成本轉賬年終調增結果相同。

　　還有讀者提出，自產產品用于職工福利的，在增值稅上視同銷售，在會計上也是作為主營業(yè)務收入，因此，對捐贈也應該做主營業(yè)務收入處理，對這個問題，目前在會計處理上有爭議，一種是全部做收入處理，另一種是區(qū)別情況對待：

　　1.如果是將自產產品發(fā)放給職工，對一個企業(yè)來說，這是在日常經營中經常發(fā)生的，以非貨幣形式為職工發(fā)放福利等于節(jié)省了貨幣資金，相當于增加了貨幣資金的流入，這種產品所有權已經轉移，公允價值也已實現，符合收入確認的5個條件，應當做收入處理。

　　2.如果是將自產產品用于職工福利但并未轉移所有權的，不做收入處理，按成本轉賬。比如說，家具廠將自產的沙發(fā)、桌椅等用于廠職工娛樂室，這是自產產品用于企業(yè)的集體福利設施了，但產品的所有權并沒有轉移，如果有一天企業(yè)將此娛樂室整體對外出售，出售收入還是歸企業(yè)所有的，所以，當初將自產的沙發(fā)、桌椅等用于廠職工娛樂室時，只是資產的內部轉移，而不能視為是銷售收入。