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【內(nèi)容導(dǎo)航】

特別納稅調(diào)整

【所屬章節(jié)】

第一章 企業(yè)所得稅

【知識(shí)點(diǎn)】特別納稅調(diào)整

特別納稅調(diào)整

特別納稅調(diào)整是指企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

關(guān)聯(lián)方是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個(gè)人，具體指：

1.在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系;

2.直接或者間接地同為第三者控制;

3.在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

特別納稅調(diào)整管理的內(nèi)容：

1.轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理

2.預(yù)約定價(jià)安排管理

3.成本分?jǐn)倕f(xié)議管理

4.受控外國企業(yè)管理

5.資本弱化管理

6.特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理

7.一般反避稅管理

一、關(guān)聯(lián)申報(bào)管理

1.實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)和在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所并據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)就其與關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)。

2.企業(yè)與其他企業(yè)、組織或者個(gè)人具有下列關(guān)系之一的，構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系：

(1)一方直接或者間接持有另一方的股份總和達(dá)到25%以上;雙方直接或者間接同為第三方所持有的股份達(dá)到25%以上。(股權(quán)關(guān)聯(lián))

如果一方通過中間方對另一方間接持有股份，只要其對中間方持股比例達(dá)到25%以上，則其對另一方的持股比例按照中間方對另一方的持股比例計(jì)算。

兩個(gè)以上具有夫妻、直系血親、兄弟姐妹以及其他撫養(yǎng)、贍養(yǎng)關(guān)系的自然人共同持股同一企業(yè)，在判定關(guān)聯(lián)關(guān)系時(shí)按持股比例合并計(jì)算。

(2)雙方存在持股關(guān)系或者同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到上述第1項(xiàng)規(guī)定，但雙方之間借貸資金總額占任一方實(shí)收資本比例達(dá)到50%以上，或者一方全部借貸資金總額的10%以上由另一方擔(dān)保(與獨(dú)立金融機(jī)構(gòu)之間的借貸或者擔(dān)保除外)。(借貸關(guān)聯(lián))

(3)雙方存在持股關(guān)系或者同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到上述第1項(xiàng)規(guī)定，但一方的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)必須由另一方提供專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)等特許權(quán)才能正常進(jìn)行。(技術(shù)關(guān)聯(lián))

(4)雙方存在持股關(guān)系或者同為第三方持股，雖持股比例未達(dá)到上述第1項(xiàng)規(guī)定，但一方的購買、銷售、接受勞務(wù)、提供勞務(wù)等經(jīng)營活動(dòng)由另一方控制。(經(jīng)營關(guān)聯(lián))

上述控制是指一方有權(quán)決定另一方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一方的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益。

(5)一方半數(shù)以上董事或者半數(shù)以上高級管理人員(包括上市公司董事會(huì)秘書、經(jīng)理、副經(jīng)理、財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人和公司章程規(guī)定的其他人員)由另一方任命或者委派，或者同時(shí)擔(dān)任另一方的董事或者高級管理人員;或者雙方各自半數(shù)以上董事或者半數(shù)以上高級管理人員同為第三方任命或者委派。(人員關(guān)聯(lián))

(6)具有夫妻、直系血親、兄弟姐妹以及其他撫養(yǎng)、贍養(yǎng)關(guān)系的兩個(gè)自然人分別與雙方具有上述第(1)-(5)項(xiàng)關(guān)系之一。

(7)雙方在實(shí)質(zhì)上具有其他共同利益。

除上述第(2)項(xiàng)規(guī)定外，上述關(guān)聯(lián)關(guān)系年度內(nèi)發(fā)生變化的，關(guān)聯(lián)關(guān)系按照實(shí)際存續(xù)期間認(rèn)定。

僅因國家持股或者由國有資產(chǎn)管理部門委派董事、高級管理人員而存在上述第(1)-(5)項(xiàng)關(guān)系的，不構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。

3.關(guān)聯(lián)交易主要包括

(1)有形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓。有形資產(chǎn)包括商品、產(chǎn)品、房屋建筑物、交通工具、機(jī)器設(shè)備、工具器具等。

(2)金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓。金融資產(chǎn)包括應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項(xiàng)、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。

(3)無形資產(chǎn)使用權(quán)或者所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓。無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商業(yè)秘密、商標(biāo)權(quán)、品牌、客戶名單、銷售渠道、特許經(jīng)營權(quán)、政府許可、著作權(quán)等。

(4)資金融通。資金包括各類長短期借貸資金(含集團(tuán)資金池)、擔(dān)保費(fèi)、各類應(yīng)計(jì)息預(yù)付款和延期收付款等。

(5)勞務(wù)交易。勞務(wù)包括市場調(diào)查、營銷策劃、代理、設(shè)計(jì)、咨詢、行政管理、技術(shù)服務(wù)、合約研發(fā)、維修、法律服務(wù)、財(cái)務(wù)管理、審計(jì)、招聘、培訓(xùn)、集中采購等。

4.下列情形之一的居民企業(yè)，應(yīng)當(dāng)在報(bào)送年度關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來報(bào)告表時(shí)，填報(bào)國別報(bào)告(2種情況)：

(1)該居民企業(yè)為跨國企業(yè)集團(tuán)的最終控股企業(yè)，且其上一會(huì)計(jì)年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的各類收入金額合計(jì)超過55億元。

(2)該居民企業(yè)被跨國企業(yè)集團(tuán)指定為國別報(bào)告的報(bào)送企業(yè)。

【解釋1】國別報(bào)告主要披露最終控股企業(yè)所屬跨國企業(yè)集團(tuán)所有成員實(shí)體的全球所得、稅收和業(yè)務(wù)活動(dòng)的國別分布情況。

【解釋2】最終控股企業(yè)是指能夠合并其所屬跨國企業(yè)集團(tuán)所有成員實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表的，且不能被其他企業(yè)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的企業(yè)。

5.企業(yè)雖不屬于上述規(guī)定填報(bào)國別報(bào)告的范圍，但其所屬跨國企業(yè)集團(tuán)按照其他國家有關(guān)規(guī)定應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)備國別報(bào)告，且符合下列條件之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在實(shí)施特別納稅調(diào)查時(shí)要求企業(yè)提供國別報(bào)告(3種情況)：

(1)跨國企業(yè)集團(tuán)未向任何國家提供國別報(bào)告。

(2)雖然跨國企業(yè)集團(tuán)已向其他國家提供國別報(bào)告，但我國與該國尚未建立國別報(bào)告信息交換機(jī)制。

(3)雖然跨國企業(yè)集團(tuán)已向其他國家提供國別報(bào)告，且我國與該國已建立國別報(bào)告信息交換機(jī)制，但國別報(bào)告實(shí)際未成功交換至我國。

二、同期資料管理

同期資料包括主體文檔、本地文檔和特殊事項(xiàng)文檔。

(一)主體文檔

1.符合下列條件之一的企業(yè)，準(zhǔn)備主體文檔：

(1)年度發(fā)生跨境關(guān)聯(lián)交易，且合并該企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的最終控股企業(yè)所屬企業(yè)集團(tuán)已準(zhǔn)備主體文檔。

(2)年度關(guān)聯(lián)交易總額超過10億元。

2.主體文檔主要披露最終控股企業(yè)所屬企業(yè)集團(tuán)的全球業(yè)務(wù)整體情況，包括以下內(nèi)容：

(1)組織架構(gòu);

(2)企業(yè)集團(tuán)業(yè)務(wù);

(3)無形資產(chǎn);

(4)融資活動(dòng);

(5)財(cái)務(wù)與稅務(wù)狀況。

3.在企業(yè)集團(tuán)最終控股企業(yè)會(huì)計(jì)年度終了之日起12個(gè)月內(nèi)準(zhǔn)備完畢。

(二)本地文檔：

1.年度關(guān)聯(lián)交易金額符合下列條件之一的企業(yè)，準(zhǔn)備本地文檔：

(1)有形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓金額(來料加工業(yè)務(wù)按照年度進(jìn)出口報(bào)關(guān)價(jià)格計(jì)算)超過2億元。

(2)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓金額超過1億元。

(3)無形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓金額超過1億元。

(4)其他關(guān)聯(lián)交易金額合計(jì)超過4000萬元。

【注意】企業(yè)執(zhí)行預(yù)約定價(jià)安排的，預(yù)約定價(jià)安排涉及的關(guān)聯(lián)交易金額不計(jì)入上述規(guī)定的關(guān)聯(lián)交易金額范圍。

2.本地文檔主要披露企業(yè)關(guān)聯(lián)交易的詳細(xì)信息，包括以下內(nèi)容：

(1)企業(yè)概況。

(2)關(guān)聯(lián)關(guān)系。

(3)關(guān)聯(lián)交易。

(4)可比性分析。

(5)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的選擇和使用。

3.應(yīng)當(dāng)在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度次年6月30日之前準(zhǔn)備完畢。

(三)特殊事項(xiàng)文檔：

1.特殊事項(xiàng)文檔包括成本分?jǐn)倕f(xié)議特殊事項(xiàng)文檔和資本弱化特殊事項(xiàng)文檔。

2.應(yīng)當(dāng)在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生年度次年6月30日之前準(zhǔn)備完畢。

(四)豁免情形：

1.企業(yè)僅與境內(nèi)關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的，可以不準(zhǔn)備主體文檔、本地文檔和特殊事項(xiàng)文檔。

2.企業(yè)執(zhí)行預(yù)約定價(jià)安排的，可以不準(zhǔn)備預(yù)約定價(jià)安排涉及關(guān)聯(lián)交易的本地文檔和特殊事項(xiàng)文檔。

(五)其他要求：

1.同期資料應(yīng)當(dāng)使用中文，并標(biāo)明引用信息資料的出處來源。

2.同期資料應(yīng)當(dāng)加蓋企業(yè)印章，并由法定代表人或者法定代表人授權(quán)的代表簽章。

3.企業(yè)合并、分立的，應(yīng)當(dāng)由合并、分立后的企業(yè)保存同期資料。

4.同期資料應(yīng)當(dāng)自稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的準(zhǔn)備完畢之日起保存10年。

三、預(yù)約定價(jià)安排管理

預(yù)約定價(jià)安排，是指企業(yè)可以與稅務(wù)機(jī)關(guān)就其未來年度關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法達(dá)成定價(jià)的一種事先安排。

預(yù)約定價(jià)安排類型：單邊、雙邊和多邊。

【解釋】單邊預(yù)約定價(jià)是一國稅務(wù)當(dāng)局與其本國納稅人簽訂的預(yù)約定價(jià)，雙邊預(yù)約定價(jià)是同時(shí)得到關(guān)聯(lián)交易雙方所在國主管稅務(wù)當(dāng)局同意的預(yù)約定價(jià)，多邊預(yù)約定價(jià)則是兩國以上稅務(wù)當(dāng)局與其本國納稅人簽訂的預(yù)約定價(jià)。

(一)預(yù)約定價(jià)安排適用范圍

1.預(yù)約定價(jià)安排適用于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)向企業(yè)送達(dá)接收其談簽意向的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》之日所屬納稅年度起3-5個(gè)年度的關(guān)聯(lián)交易。

2.企業(yè)以前年度的關(guān)聯(lián)交易與預(yù)約定價(jià)安排適用年度相同或者類似的，經(jīng)企業(yè)申請，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將預(yù)約定價(jià)安排確定的定價(jià)原則和計(jì)算方法追溯適用于以前年度該關(guān)聯(lián)交易的評估和調(diào)整。追溯期最長為10年。

3.預(yù)約定價(jià)安排一般適用于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)向企業(yè)送達(dá)接收其談簽意向的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》之日所屬納稅年度前3個(gè)年度每年度發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易金額4000萬元人民幣以上的企業(yè)。

4.預(yù)約定價(jià)安排的談簽不影響稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)不適用預(yù)約定價(jià)安排的年度及關(guān)聯(lián)交易的特別納稅調(diào)查調(diào)整和監(jiān)控管理。

(二)預(yù)約定價(jià)安排管理

1.預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期滿后自動(dòng)失效，企業(yè)申請續(xù)簽的，應(yīng)當(dāng)在預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期滿之日前90日內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出續(xù)簽申請。

2.預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期間，企業(yè)發(fā)生影響預(yù)約定價(jià)安排的實(shí)質(zhì)性變化，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生變化之日起30日內(nèi)書面報(bào)告主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，詳細(xì)說明該變化對執(zhí)行預(yù)約定價(jià)安排的影響，并附送相關(guān)資料。

3.預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期間，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)發(fā)生分歧的，雙方應(yīng)當(dāng)進(jìn)行協(xié)商。協(xié)商不能解決的，可以報(bào)上一級稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)調(diào);涉及雙邊或者多邊預(yù)約定價(jià)安排的，必須層報(bào)國家稅務(wù)總局協(xié)調(diào)。

4.在預(yù)約定價(jià)安排簽署前，稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)均可暫停、終止預(yù)約定價(jià)安排程序。

5.預(yù)約定價(jià)安排采用四分位法確定價(jià)格或者利潤水平，在預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期間，如果企業(yè)當(dāng)年實(shí)際經(jīng)營結(jié)果在四分位區(qū)間之外，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將實(shí)際經(jīng)營結(jié)果調(diào)整到四分位區(qū)間中位值。

預(yù)約定價(jià)安排執(zhí)行期滿，企業(yè)各年度經(jīng)營結(jié)果的加權(quán)平均值低于區(qū)間中位值，且未調(diào)整至中位值的，稅務(wù)機(jī)關(guān)不再受理續(xù)簽申請。

四、成本分?jǐn)倕f(xié)議管理(熟悉)

1.企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議，共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立交易原則與其關(guān)聯(lián)方分?jǐn)偣餐l(fā)生的成本，達(dá)成成本分?jǐn)倕f(xié)議。

2.涉及勞務(wù)的成本分?jǐn)倕f(xié)議一般適用于集團(tuán)采購和集團(tuán)營銷策劃。

3.企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議，有下列情形之一的，其自行分?jǐn)偟某杀静坏枚惽翱鄢?/p>

(1)不具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì);(惡意避稅不行)

(2)不符合獨(dú)立交易原則;

(3)沒有遵循成本與收益配比原則;(多勞少得，少勞多得)

(4)未按有關(guān)規(guī)定備案或準(zhǔn)備、保存和提供有關(guān)成本分?jǐn)倕f(xié)議的同期資料;

(5)自簽署成本分?jǐn)倕f(xié)議之日起經(jīng)營期限少于20年。

五、受控外國企業(yè)管理(熟悉)

受控外國企業(yè)是指由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和居民個(gè)人(以下統(tǒng)稱中國居民股東，包括中國居民企業(yè)股東和中國居民個(gè)人股東)控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)低于所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率水平50%的國家(地區(qū))，并非出于合理經(jīng)營需要對利潤不作分配或減少分配的外國企業(yè)。

1.計(jì)入中國居民企業(yè)股東當(dāng)期的視同受控外國企業(yè)股息分配的所得，應(yīng)按以下公式計(jì)算：

中國居民企業(yè)股東當(dāng)期所得=視同股息分配額×股東持股比例×實(shí)際持股天數(shù)÷受控外國企業(yè)納稅年度天數(shù)

中國居民股東多層間接持有股份的，股東持股比例按各層持股比例相乘計(jì)算。

2.中國居民企業(yè)股東能夠提供資料證明其控制的外國企業(yè)滿足以下條件之一的，可免予將外國企業(yè)不作分配或減少分配的利潤視同股息分配額，計(jì)入中國居民企業(yè)股東的當(dāng)期所得：

(1)設(shè)立在國家稅務(wù)總局指定的非低稅率國家(地區(qū));(白名單)

(2)主要取得積極經(jīng)營活動(dòng)所得;

(3)年度利潤總額低于500萬元人民幣。

六、資本弱化管理

企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。不得扣除的利息支出應(yīng)按以下公式計(jì)算：

不得扣除利息支出=年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×(1-標(biāo)準(zhǔn)比例÷關(guān)聯(lián)債資比例)

【注意】標(biāo)準(zhǔn)比例：金融企業(yè)為5:1;其他企業(yè)為2:1。

七、特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理

(一)特別納稅調(diào)整調(diào)查程序

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)查，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注具有以下風(fēng)險(xiǎn)特征的企業(yè)：

(1)關(guān)聯(lián)交易金額較大或者類型較多;

(2)存在長期虧損、微利或者跳躍性盈利;

(3)低于同行業(yè)利潤水平;

(4)利潤水平與其所承擔(dān)的功能風(fēng)險(xiǎn)不相匹配，或者分享的收益與分?jǐn)偟某杀静幌嗯浔?

(5)與低稅國家(地區(qū))關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易;

(6)未按照規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)或者準(zhǔn)備同期資料;

(7)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn);

(8)由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)低于12.5%的國家(地區(qū))的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配;

(9)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的稅收籌劃或者安排。

2.稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查時(shí)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行可比性分析，可比性分析一般包括以下五個(gè)方面：

(1)交易資產(chǎn)或者勞務(wù)特性。

(2)交易各方執(zhí)行的功能、承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和使用的資產(chǎn)。

(3)合同條款。

(4)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

(5)經(jīng)營策略。

(二)特別納稅調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法(重要)

(三)來料加工業(yè)務(wù)調(diào)整

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)分析評估被調(diào)查企業(yè)為其關(guān)聯(lián)方提供的來料加工業(yè)務(wù)，在可比企業(yè)不是相同業(yè)務(wù)模式，且業(yè)務(wù)模式的差異會(huì)對利潤水平產(chǎn)生影響的情況下，應(yīng)當(dāng)對業(yè)務(wù)模式的差異進(jìn)行調(diào)整，還原其不作價(jià)的來料和設(shè)備價(jià)值。企業(yè)提供真實(shí)完整的來料加工產(chǎn)品整體價(jià)值鏈相關(guān)資料，能夠反映各關(guān)聯(lián)方總體利潤水平的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以就被調(diào)查企業(yè)與可比企業(yè)因料件還原產(chǎn)生的資金占用差異進(jìn)行可比性調(diào)整，利潤水平調(diào)整幅度超過10%的，應(yīng)當(dāng)重新選擇可比企業(yè)。

除上述外，對因營運(yùn)資本占用不同產(chǎn)生的利潤差異不作調(diào)整。

2.企業(yè)為境外關(guān)聯(lián)方從事來料加工或者進(jìn)料加工等單一生產(chǎn)業(yè)務(wù)，或者從事分銷、合約研發(fā)業(yè)務(wù)，原則上應(yīng)當(dāng)保持合理的利潤水平。

上述企業(yè)如出現(xiàn)虧損，無論是否達(dá)到同期資料準(zhǔn)備標(biāo)準(zhǔn)，均應(yīng)當(dāng)就虧損年度準(zhǔn)備同期資料本地文檔。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)審核上述企業(yè)的本地文檔，加強(qiáng)監(jiān)控管理。

(四)受讓無形資產(chǎn)使用權(quán)調(diào)整

1.企業(yè)僅擁有無形資產(chǎn)所有權(quán)而未對無形資產(chǎn)價(jià)值做出貢獻(xiàn)的，不應(yīng)當(dāng)參與無形資產(chǎn)收益分配。無形資產(chǎn)形成和使用過程中，僅提供資金而未實(shí)際執(zhí)行相關(guān)功能和承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)的，應(yīng)當(dāng)僅獲得合理的資金成本回報(bào)。

2.企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓或者受讓無形資產(chǎn)使用權(quán)而收取或者支付的特許權(quán)使用費(fèi)，應(yīng)當(dāng)與無形資產(chǎn)為企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方帶來的經(jīng)濟(jì)利益相匹配。

企業(yè)向僅擁有無形資產(chǎn)所有權(quán)而未對其價(jià)值創(chuàng)造做出貢獻(xiàn)的關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)，不符合獨(dú)立交易原則的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照已稅前扣除的金額全額實(shí)施特別納稅調(diào)整。

3.企業(yè)以融資上市為主要目的在境外成立控股公司或者融資公司，僅因融資上市活動(dòng)所產(chǎn)生的附帶利益向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)，不符合獨(dú)立交易原則的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照已稅前扣除的金額全額實(shí)施特別納稅調(diào)整。

(五)非受益性勞務(wù)價(jià)款調(diào)整

1.企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方發(fā)生勞務(wù)交易支付或者收取價(jià)款不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以實(shí)施特別納稅調(diào)整。

符合獨(dú)立交易原則的關(guān)聯(lián)勞務(wù)交易應(yīng)當(dāng)是受益性勞務(wù)交易，并且按照非關(guān)聯(lián)方在相同或者類似情形下的營業(yè)常規(guī)和公平成交價(jià)格進(jìn)行定價(jià)。

【解釋】受益性勞務(wù)是指能夠?yàn)閯趧?wù)接受方帶來直接或者間接經(jīng)濟(jì)利益，且非關(guān)聯(lián)方在相同或者類似情形下，愿意購買或者愿意自行實(shí)施的勞務(wù)活動(dòng)。

2.企業(yè)向其關(guān)聯(lián)方支付非受益性勞務(wù)的價(jià)款，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照已稅前扣除的金額全額實(shí)施特別納稅調(diào)整。

(六)特別納稅調(diào)整程序?qū)嵤?/p>

1.企業(yè)向未執(zhí)行功能、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，無實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動(dòng)的境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用，不符合獨(dú)立交易原則的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照已稅前扣除的金額全額實(shí)施特別納稅調(diào)整。

2.實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調(diào)整。

3.企業(yè)收到《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》后有異議的，可以在依照《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》繳納或者解繳稅款、利息、滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保后，依法申請行政復(fù)議。

對行政復(fù)議決定不服的，可以依法向人民法院提起行政訴訟。

4.稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)整，涉及企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)的，除另有規(guī)定外，不調(diào)整已扣繳的稅款。

5.稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)整的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定對2008年1月1日以后發(fā)生交易補(bǔ)征的企業(yè)所得稅按日加收利息。

(1)企業(yè)在《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》送達(dá)前繳納或者送達(dá)后補(bǔ)繳稅款的，應(yīng)當(dāng)自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至繳納或者補(bǔ)繳稅款之日止計(jì)算加收利息。

企業(yè)超過《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》補(bǔ)繳稅款期限仍未繳納稅款的，應(yīng)當(dāng)自補(bǔ)繳稅款期限屆滿次日起按照稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定加收滯納金，在加收滯納金期間不再加收利息。

(2)利息率按照稅款所屬納稅年度12月31日公布的與補(bǔ)稅期間同期的中國人民銀行人民幣貸款基準(zhǔn)利率(以下簡稱基準(zhǔn)利率)加5個(gè)百分點(diǎn)計(jì)算，并按照一年365天折算日利息率。

(3)企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定提供同期資料及有關(guān)資料的，或者按照有關(guān)規(guī)定不需要準(zhǔn)備同期資料但根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供其他相關(guān)資料的，可以只按照基準(zhǔn)利率加收利息。

經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查，企業(yè)實(shí)際關(guān)聯(lián)交易額達(dá)到準(zhǔn)備同期資料標(biāo)準(zhǔn)，但未按照規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供同期資料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款加收利息，適用上述(2)的規(guī)定。

6.被調(diào)查企業(yè)在稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整期間申請變更經(jīng)營地址或者注銷稅務(wù)登記的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在調(diào)查結(jié)案前原則上不予辦理稅務(wù)變更、注銷手續(xù)。

(七)特別納稅調(diào)整協(xié)商

1.有下列情形之一的，國家稅務(wù)總局可以拒絕企業(yè)申請或者稅收協(xié)定締約對方稅務(wù)主管當(dāng)局啟動(dòng)相互協(xié)商程序的請求：

(1)企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方不屬于稅收協(xié)定任一締約方的稅收居民;

(2)申請或者請求不屬于特別納稅調(diào)整事項(xiàng);

(3)申請或者請求明顯缺乏事實(shí)或者法律依據(jù);

(4)申請不符合稅收協(xié)定有關(guān)規(guī)定;

(5)特別納稅調(diào)整案件尚未結(jié)案或者雖然已經(jīng)結(jié)案但是企業(yè)尚未繳納應(yīng)納稅款。

2.有下列情形之一的，國家稅務(wù)總局可以暫停相互協(xié)商程序：

(1)企業(yè)申請暫停相互協(xié)商程序;

(2)稅收協(xié)定締約對方稅務(wù)主管當(dāng)局請求暫停相互協(xié)商程序;

(3)申請必須以另一被調(diào)查企業(yè)的調(diào)查調(diào)整結(jié)果為依據(jù)，而另一被調(diào)查企業(yè)尚未結(jié)束調(diào)查調(diào)整程序;

(4)其他導(dǎo)致相互協(xié)商程序暫停的情形。

3.有下列情形之一的，國家稅務(wù)總局可以終止相互協(xié)商程序：

(1)企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方不提供與案件有關(guān)的必要資料，或者提供虛假、不完整資料，或者存在其他不配合的情形;

(2)企業(yè)申請撤回或者終止相互協(xié)商程序;

(3)稅收協(xié)定締約對方稅務(wù)主管當(dāng)局撤回或者終止相互協(xié)商程序;

(4)其他導(dǎo)致相互協(xié)商程序終止的情形。

八、一般反避稅管理

本規(guī)定適用于稅務(wù)機(jī)關(guān)按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，對企業(yè)實(shí)施的不具有合理商業(yè)目的而獲取稅收利益的避稅安排，實(shí)施的特別納稅調(diào)整。

【解釋】稅收利益是指減少、免除或者推遲繳納企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額。

1.避稅安排具有的特征

(1)以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的;

(2)以形式符合稅法規(guī)定、但與其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不符的方式獲取稅收利益。

2.下列情況不適用一般反避稅規(guī)定：

(1)與跨境交易或者支付無關(guān)的安排;

(2)涉嫌逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅以及虛開發(fā)票等稅收違法行為。

3.企業(yè)的安排屬于轉(zhuǎn)讓定價(jià)、成本分?jǐn)?、受控外國企業(yè)、資本弱化等其他特別納稅調(diào)整范圍的，應(yīng)當(dāng)首先適用其他特別納稅調(diào)整相關(guān)規(guī)定。

4.企業(yè)的安排屬于受益所有人、利益限制等稅收協(xié)定執(zhí)行范圍的，應(yīng)當(dāng)首先適用稅收協(xié)定執(zhí)行的相關(guān)規(guī)定。

5.稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的類似安排為基準(zhǔn)，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則實(shí)施特別納稅調(diào)整。

調(diào)整方法包括：

(1)對安排的全部或者部分交易重新定性;

(2)在稅收上否定交易方的存在，或者將該交易方與其他交易方視為同一實(shí)體;

(3)對相關(guān)所得、扣除、稅收優(yōu)惠、境外稅收抵免等重新定性或者在交易各方間重新分配;

(4)其他合理方法。

（注：以上內(nèi)容選自彭婷老師《稅法二》授課講義）

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