中級會計師準(zhǔn)考證打印已經(jīng)陸續(xù)開始，中級會計師考試也即將與我們見面?？记暗淖詈髱滋欤忌鷤兛梢詫⒅匾闹R點再復(fù)習(xí)一遍，以鞏固記憶！中級會計實務(wù)每日攻克一考點已更新，快來一起回顧知識點吧！

發(fā)生會計政策變更時，有兩種會計處理方法，即追溯調(diào)整法和未來適用法。

（一）追溯調(diào)整法

追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行調(diào)整的方法。

追溯調(diào)整法通常由以下步驟構(gòu)成：

第一步，計算會計政策變更的累積影響數(shù);

第二步，相關(guān)賬務(wù)處理;

【提示】會計政策變更涉及損益調(diào)整的事項通過“利潤分配——未分配利潤”科目核算，本期發(fā)現(xiàn)前期重要差錯和資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項涉及損益調(diào)整的事項通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。

第三步，調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項目;

第四步，財務(wù)報表附注說明。

其中：會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。

注：下面表格XXX的部分就是累計影響數(shù)。

所有者權(quán)益變動表(簡表)

2018年度

累積影響數(shù)通?？梢酝ㄟ^以下各步計算獲得：

第一步，根據(jù)新會計政策重新計算受影響的前期交易或事項;

第二步，計算兩種會計政策下的差異;

第三步，計算差異的所得稅影響金額;

應(yīng)說明的是，會計政策變更的追溯調(diào)整不會影響以前年度應(yīng)交所得稅的變動，也就是說不會涉及應(yīng)交所得稅的調(diào)整;但追溯調(diào)整時如果涉及暫時性差異，則應(yīng)考慮遞延所得稅的調(diào)整，這種情況應(yīng)考慮前期所得稅費用的調(diào)整。

第四步，確定前期中每一期的稅后差異;

第五步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)。

【教材例17-1】甲股份有限公司(以下簡稱“甲公司”)是一家海洋石油開采公司，于2×11年開始建造一座海上石油開采平臺，根據(jù)法律法規(guī)規(guī)定，該開采平臺在使用期滿后要將其拆除，需要對其造成的環(huán)境污染進(jìn)行整治。2×12年12月15日，該開采平臺建造完成并交付使用，建造成本共120 000 000元，預(yù)計使用壽命10年，采用年限平均法計提折舊。2×18年1月1日甲公司開始執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則，企業(yè)會計準(zhǔn)則對于具有棄置義務(wù)的固定資產(chǎn)，要求將相關(guān)棄置費用計入固定資產(chǎn)成本，對之前尚未計入資產(chǎn)成本的棄置費用，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整。

已知甲公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。甲公司預(yù)計該開采平臺的棄置費用10 000 000元。假定折現(xiàn)率(即為實際利率)為10%。不考慮企業(yè)所得稅和其他稅法因素影響。該公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。

根據(jù)上述資料，甲公司的會計處理如下：

(1)計算確認(rèn)棄置義務(wù)后的累積影響數(shù)(見表17-1)

2×13年1月1日，該開采平臺計入資產(chǎn)成本棄置費用的現(xiàn)值=10 000 000×(P/S，10%，10)=10 000 000×0.3855=3 855 000(元);

每年應(yīng)計提折舊=3 855 000÷10=385 500(元)。

表17-1 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：元

甲公司確認(rèn)該開采平臺棄置費用后的稅后凈影響額為-4 281 016.05元，即為該公司確認(rèn)資產(chǎn)棄置費用后的累積影響數(shù)。

注：按照會計政策變更累積影響數(shù)的定義，累積影響數(shù)應(yīng)該是-3 331 105.50。

(2)會計處理

①調(diào)整確認(rèn)的棄置費用

借：固定資產(chǎn)——開采平臺——棄置義務(wù)　　　 3 855 000

    貸：預(yù)計負(fù)債——開采平臺棄置義務(wù)　　　　　 3 855 000

②借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　4 281 016.05

        貸：累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　 1 927 500

               預(yù)計負(fù)債——開采平臺棄置義務(wù)　　　　2 353 516.05

如果是反映調(diào)整累計影響數(shù)，應(yīng)該分2個分錄編制，17年之前的，還有17年的。

③調(diào)整利潤分配

借：盈余公積——法定盈余公積　　　　　　　428 101.61

                                                             (4 281016.05×10%)

    貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　428 101.61

(3)報表調(diào)整

甲公司在編制2×18年度的財務(wù)報表時，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)(見表17-2)，利潤表、所有者權(quán)益變動表的上年數(shù)(見表17-3、表17-4)也應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。2×18年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)欄、股東權(quán)益變動表的未分配利潤項目上年數(shù)欄應(yīng)以調(diào)整后的數(shù)字為基礎(chǔ)編制。

表17-2　　　　　　　　　　　　　資產(chǎn)負(fù)債表(簡表)

編制單位：甲股份有限公司　　　　2×18年12月31日　　　　　　　　　單位：元

在利潤表中，根據(jù)賬簿的記錄，甲公司重新確認(rèn)了2×17年度營業(yè)成本和財務(wù)費用分別調(diào)增385 500元和 564 410.55元，其結(jié)果為凈利潤調(diào)減949 910.55元。

表17-3　　　　　　　　　　　　　利潤表(簡表)

編制單位：甲股份有限公司　　　　　　　2×18年度　　　　　　　　　　單位：元

表17-4　　　　　　　　　　　　所有者權(quán)益變動表(簡表)

編制單位：甲股份有限公司　　　　　　2×18年度　　　　　　　　　　　單位：元

表17-4　　　　　　　　　　　　所有者權(quán)益變動表(簡表)

會企04表

編制單位：甲股份有限公司　　　　　2×18年度　　　　　　　　　　　　單位：元

(4)附注說明

2×18年1月1日，甲股份有限公司按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，對2×12年12月15日建造完成并交付使用的開采平臺的棄置義務(wù)進(jìn)行確認(rèn)。此項會計政策變更采用追溯調(diào)整法，2×17年的比較報表已重新表述。2×17年運用新的方法追溯計算的會計政策變更累積影響數(shù)為-4 281 016.05元。會計政策變更對2×17年度報告的損益的影響為減少凈利潤949 910.55元，調(diào)減2×17年的期末留存收益4 281 016.05元，其中，調(diào)減盈余公積 428 101.61元，調(diào)減未分配利潤3 852 914.44元。(教材表述有誤，累計影響數(shù))

（二）未來適用法

未來適用法是指將變更后的會計政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計估計變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計估計變更影響數(shù)的方法。

（三）會計政策變更的會計處理方法的選擇

1.國家有規(guī)定的，按國家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

2.能追溯調(diào)整的，采用追溯調(diào)整法處理(追溯到可追溯的最早期)。

3.不能追溯調(diào)整的，采用未來適用法處理。

—— 以上中級會計考試相關(guān)知識點選自《張志鳳基礎(chǔ)班》

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