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甲股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“甲公司”）為上市公司，該公司2×22年發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：

（1）1月1日，以銀行存款3000萬(wàn)元從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入乙公司當(dāng)日發(fā)行的2年期公司債券，其業(yè)務(wù)模式是為收取合同現(xiàn)金流量并滿足流動(dòng)性需求，即甲公司對(duì)該部分債券以收取合同現(xiàn)金流量進(jìn)行日常管理，但當(dāng)甲公司資金發(fā)生緊缺時(shí)，將出售該債券以保證經(jīng)營(yíng)所需的流動(dòng)資金。2×22年12月31日，乙公司債券的公允價(jià)值為3150萬(wàn)元。

（2）2月20日，甲公司閑置資金1000萬(wàn)美元用于購(gòu)買(mǎi)某銀行發(fā)售的外匯理財(cái)產(chǎn)品，理財(cái)產(chǎn)品合同規(guī)定：該理財(cái)產(chǎn)品存續(xù)期為365天，預(yù)期年化收益率為3%，不保證本金及收益，持有期間內(nèi)每月1日可開(kāi)放贖回，且無(wú)法通過(guò)合同現(xiàn)金流量測(cè)試。甲公司計(jì)劃將該投資持有至到期。當(dāng)日，美元對(duì)人民幣的匯率為1美元=6.40元人民幣。

2×22年12月31日，根據(jù)銀行發(fā)布的理財(cái)產(chǎn)品價(jià)值信息，甲公司持有的美元理財(cái)產(chǎn)品價(jià)值為1100萬(wàn)美元，當(dāng)日美元對(duì)人民幣的匯率為1美元=6.50元人民幣。

稅法規(guī)定，對(duì)于外幣交易的折算采用交易發(fā)生時(shí)的即期匯率，但對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)，持有期間內(nèi)的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

（3）9月30日，甲公司自外部購(gòu)入一項(xiàng)正在進(jìn)行中的研發(fā)項(xiàng)目，以銀行存款支付價(jià)款1000萬(wàn)元，甲公司預(yù)計(jì)該項(xiàng)目前期研發(fā)已經(jīng)形成一定的技術(shù)雛形，預(yù)計(jì)能夠帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益流入足以補(bǔ)償外購(gòu)成本。甲公司組織自身研發(fā)團(tuán)隊(duì)在該項(xiàng)目基礎(chǔ)上進(jìn)一步研發(fā)，當(dāng)年度共發(fā)生研發(fā)支出600萬(wàn)元，通過(guò)銀行存款支付。甲公司判斷有關(guān)支出均符合資本化條件，至2×22年年末，該項(xiàng)目仍處于研發(fā)過(guò)程中。

稅法規(guī)定，企業(yè)自行研發(fā)的項(xiàng)目，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資本化的部分，其計(jì)稅基礎(chǔ)為資本化金額的200%，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定費(fèi)用化的部分，當(dāng)期可予稅前扣除的金額為費(fèi)用化金額的200%。

其他有關(guān)資料：

第一，不考慮除所得稅外其他相關(guān)稅費(fèi)的影響。甲公司適用的所得稅稅率為25%，假定甲公司在未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時(shí)性差異。

第二，甲公司以人民幣作為記賬本位幣，外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的即期匯率折算。

要求：

就甲公司2×22年發(fā)生的上述交易或事項(xiàng)，分別說(shuō)明其應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理并說(shuō)明理由，分別編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄；分別說(shuō)明有關(guān)交易或事項(xiàng)是否產(chǎn)生資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異，是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅，并分別編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。 

【正確答案】

交易事項(xiàng)（1），①將持有的乙公司債券劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)核算。

理由：因甲公司持有該債券業(yè)務(wù)模式是為收取合同現(xiàn)金流量并滿足流動(dòng)性需求，即甲公司資金發(fā)生緊缺時(shí)，將出售該債券，應(yīng)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)核算。

相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：其他債權(quán)投資　　　　　　　　　　3000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　3000

借：其他債權(quán)投資　　　　　　　　　 　150

　貸：其他綜合收益　　　　　　　　 　　150

②2×22年12月31日，該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為3150萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為3000萬(wàn)元。

資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異150萬(wàn)元，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債37.5萬(wàn)元（150×25%）。

相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　37.5

　貸：遞延所得稅負(fù)債　　　　　　　　　37.5

交易事項(xiàng)（2），①甲公司應(yīng)將購(gòu)買(mǎi)的外匯理財(cái)產(chǎn)品作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)核算，入賬價(jià)值=1000×6.40=6400（萬(wàn)元人民幣）。期末確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)及匯率變動(dòng)=1100×6.50-6400=750（萬(wàn)元人民幣），計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益。

理由：該理財(cái)產(chǎn)品不能通過(guò)合同現(xiàn)金流量測(cè)試。

相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：交易性金融資產(chǎn)　　　　　　　　　6400

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　6400

借：交易性金融資產(chǎn)　　　　　　　 　　750

　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益　　　　　 　　　750

②2×22年12月31日，該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1100×6.50=7150（萬(wàn)元人民幣）；

計(jì)稅基礎(chǔ)=1000×6.40=6400（萬(wàn)元人民幣）；

資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異750萬(wàn)元人民幣，并確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債187.5萬(wàn)元人民幣（750×25%）。

相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　 　187.5

　貸：遞延所得稅負(fù)債　　　　　　 　　187.5

交易事項(xiàng)（3），①甲公司應(yīng)當(dāng)將外購(gòu)研發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的支出資本化，在該項(xiàng)目的基礎(chǔ)上進(jìn)一步發(fā)生的研發(fā)支出符合資本化條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入資本化金額。

理由：外購(gòu)研發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的支出，符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為資產(chǎn)，自行研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定判斷是否符合資本化條件并分別處理。

相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

借：研發(fā)支出　　　　　　　　　　　　1000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　1000

借：研發(fā)支出　　　　　　　　　 　　　600

　貸：銀行存款　　　　　　　　　 　　　600

②2×22年12月31日，該研發(fā)項(xiàng)目的賬面價(jià)值為1600萬(wàn)元（1000+600），計(jì)稅基礎(chǔ)為3200萬(wàn)元（1600×200%），資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成的可抵扣暫時(shí)性差異為1600萬(wàn)元（3200-1600），但不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。因該交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，且不是產(chǎn)生于企業(yè)合并，不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。 

注：以上中級(jí)會(huì)計(jì)考試學(xué)習(xí)內(nèi)容選自東奧教研團(tuán)隊(duì)

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