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共同經(jīng)營(yíng)參與方的會(huì)計(jì)處理

　　1.一般會(huì)計(jì)處理原則

　　合營(yíng)方應(yīng)當(dāng)確認(rèn)其與共同經(jīng)營(yíng)中利益份額相關(guān)的下列項(xiàng)目，并按照相關(guān)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：一是確認(rèn)單獨(dú)所持有的資產(chǎn)，以及按其份額確認(rèn)共同持有的資產(chǎn);二是確認(rèn)單獨(dú)所承擔(dān)的負(fù)債，以及按其份額確認(rèn)共同承擔(dān)的負(fù)債;三是確認(rèn)出售其單獨(dú)享有的共同經(jīng)營(yíng)產(chǎn)出份額所產(chǎn)生的收入;四是按其份額確認(rèn)共同經(jīng)營(yíng)因出售產(chǎn)出所產(chǎn)生的收入;五是確認(rèn)單獨(dú)所發(fā)生的費(fèi)用，以及按其份額確認(rèn)共同經(jīng)營(yíng)發(fā)生的費(fèi)用。

　　(一)共同經(jīng)營(yíng)中合營(yíng)方的會(huì)計(jì)處理

　　2016年1月1日，A公司和B公司共同出資購(gòu)買(mǎi)一棟寫(xiě)字樓，各自擁有該寫(xiě)字樓50%的產(chǎn)權(quán)，用于出租收取租金。合同約定，該寫(xiě)字樓相關(guān)活動(dòng)的決策需要A公司和B公司一致同意方可做出;A公司和B公司的出資比例、收人分享比例和費(fèi)用分擔(dān)比例均為各自50%。該寫(xiě)字樓購(gòu)買(mǎi)價(jià)款為8 000萬(wàn)元，由A公司和B公司以銀行存款支付，預(yù)計(jì)使用壽命20年，預(yù)計(jì)凈殘值為320萬(wàn)元，采用年限平均法按月計(jì)提折舊。該寫(xiě)字樓的租賃合同約定，租賃期限為10年，每年租金為480萬(wàn)元，按月交付。該寫(xiě)字樓每月支付維修費(fèi)2萬(wàn)元。

　　另外，A公司和B公司約定，該寫(xiě)字樓的后續(xù)維護(hù)和維修支出(包括再裝修支出和任何其他的大修支出)，以及與該寫(xiě)字樓相關(guān)的任何資金需求，均由A公司和B公司按比例承擔(dān)。假設(shè)A公司和B公司均采用成本法對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不考慮稅費(fèi)等其他因素影響。

　　本例中，由于關(guān)于該寫(xiě)字樓相關(guān)活動(dòng)的決策需要A公司和B公司一致同意方可做出，所以A公司和B公司共同控制該寫(xiě)字樓，購(gòu)買(mǎi)并出租該寫(xiě)字樓為一項(xiàng)合營(yíng)安排。由于該合營(yíng)安排并未通過(guò)一個(gè)單獨(dú)主體來(lái)架構(gòu)，并明確約定了A公司和B公司享有該安排中資產(chǎn)的權(quán)利、獲得該安排相應(yīng)收人的權(quán)利、承擔(dān)相應(yīng)費(fèi)用的責(zé)任等，因此，該合營(yíng)安排是共同經(jīng)營(yíng)。A公司的相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

　　(1)出資購(gòu)買(mǎi)寫(xiě)字樓時(shí)：

　　借：投資性房地產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　40 000 000

　　(80 000 000 ×50%)

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　40 000 000

　　(2)每月確認(rèn)租金收入時(shí)：

　　借：銀行存款　　　　　 200 000 ( 4 800 000×50%÷12)

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　 200 000

　　(3)每月計(jì)提折舊寫(xiě)字樓折舊時(shí)：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　 160 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊　　　　　　　　　　 160 000

　　[(80 000 000-3 200 000)÷20÷12×50%]

　　(4)支付維修費(fèi)時(shí)：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　 10 000 (20 000×50)

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　10 000

　　2.合營(yíng)方向共同經(jīng)營(yíng)投出或者出售不構(gòu)成業(yè)務(wù)的資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

　　合營(yíng)方向共同經(jīng)營(yíng)投出或出售資產(chǎn)等(該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的除外)，在共同經(jīng)營(yíng)將相關(guān)資產(chǎn)出售給第三方或相關(guān)資產(chǎn)消耗之前(即:未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)仍包括在共同經(jīng)營(yíng)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中時(shí))，應(yīng)當(dāng)僅確認(rèn)歸屬于共同經(jīng)營(yíng)其他參與方的利得或損失。如果投出或出售的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營(yíng)方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該損失。

　　3.合營(yíng)方自共同經(jīng)營(yíng)購(gòu)買(mǎi)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

　　合營(yíng)方自共同經(jīng)營(yíng)購(gòu)買(mǎi)資產(chǎn)等(該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的除外)，在將該資產(chǎn)等出售給第三方之前(即未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)仍包括在合營(yíng)方持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中時(shí))，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因該交易產(chǎn)生的損益中該合營(yíng)方應(yīng)享有的部分。即此時(shí)應(yīng)當(dāng)僅確認(rèn)因該交易產(chǎn)生的損益中歸屬于共同經(jīng)營(yíng)其他參與方的部分。

　　當(dāng)這類(lèi)交易提供證據(jù)表明購(gòu)入的資產(chǎn)發(fā)生符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)價(jià)減值》等規(guī)定的資產(chǎn)減值損失的，合營(yíng)方應(yīng)當(dāng)按其承擔(dān)的份額確認(rèn)該部分損失。

　　【例題】A公司和B公司共同設(shè)立一項(xiàng)安排C，假定該安排被劃分為共同經(jīng)營(yíng)，A公司和B公司對(duì)于安排C的資產(chǎn)、負(fù)債及損益分別享有50%的份額。2×13年12月31日，A公司支付采購(gòu)價(jià)款(不含增值稅)100萬(wàn)元，購(gòu)入安排C的一批產(chǎn)品，A公司將該批產(chǎn)品作為存貨入賬，尚未對(duì)外出售。該項(xiàng)產(chǎn)品在安排C中的賬面價(jià)值為60萬(wàn)元。

　　本例中，安排C因上述交易確認(rèn)了收益40萬(wàn)元。A公司對(duì)該收益按份額應(yīng)享有20萬(wàn)元(40萬(wàn)元×50%)。但由于在資產(chǎn)負(fù)債表日，該項(xiàng)存貨仍未出售給第三方，因此該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益20萬(wàn)元應(yīng)當(dāng)被抵銷(xiāo)，相應(yīng)減少存貨的賬面價(jià)值。但B公司對(duì)該收益應(yīng)享有20萬(wàn)元，應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)(40萬(wàn)元×50%),B公司享有的20萬(wàn)元收益反映在A公司存貨的期末賬面價(jià)值中。

　　4.合營(yíng)方取得構(gòu)成業(yè)務(wù)的共同經(jīng)營(yíng)的利益份額的會(huì)計(jì)處理

　　合營(yíng)方取得共同經(jīng)營(yíng)中的利益份額，且該共同經(jīng)營(yíng)構(gòu)成業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》等規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，但其他相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定不能與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)—合營(yíng)安排》的規(guī)定相沖突。

　　合營(yíng)方增加其持有的一項(xiàng)構(gòu)成業(yè)務(wù)的共同經(jīng)營(yíng)的利益份額時(shí)，如果合營(yíng)方對(duì)該共同經(jīng)營(yíng)仍然是共同控制，則合營(yíng)方之前持有的共同經(jīng)營(yíng)的利益份額不應(yīng)按照新增投資日的公允價(jià)值重新計(jì)量。

　　(二)對(duì)共同經(jīng)營(yíng)不享有共同控制的參與方的會(huì)計(jì)處理

　　1.可以比照合營(yíng)方進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

　　2.按長(zhǎng)期股權(quán)投資核算

　　3.按可供出售金融資產(chǎn)等核算

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