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【案例分析】

甲公司為一家在上海證券交易所上市的企業(yè)，成立于2011年，主要從事能源的開發(fā)、生產(chǎn)與銷售，所需原材料X主要依賴于國(guó)外進(jìn)口，產(chǎn)品主要在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)銷售。2019年末，甲公司擁有A公司和B公司2家全資子公司，并將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司2020年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，關(guān)注到如下事項(xiàng)：

(1)A公司于2020年1月1日以銀行存款6500萬元從母公司甲公司處取得B公司70%的股權(quán)，能夠?qū)公司實(shí)施控制。2020年1月1日，B公司在甲公司編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表上所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為10000萬元，其中股本為5000萬元，資本公積為2000萬元，盈余公積為700萬元，未分配利潤(rùn)為2300萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為12000萬元。A公司為進(jìn)行企業(yè)合并支付審計(jì)費(fèi)等中介費(fèi)用15萬元。當(dāng)日，A公司的“資本公積——股本溢價(jià)”科目貸方余額為2000萬元。

(2)甲公司在若干年前參與設(shè)立了C公司并持有其30%的股權(quán)，將C公司作為聯(lián)營(yíng)企業(yè)，采用權(quán)益法核算。2020年3月1日，甲公司自乙公司(非關(guān)聯(lián)方)購買了C公司60%的股權(quán)并取得了控制權(quán)，購買對(duì)價(jià)為3000萬元，發(fā)生與合并直接相關(guān)費(fèi)用100萬元，上述款項(xiàng)均以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付。

2020年3月1日，甲公司原持有對(duì)C公司30%長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為600萬元(長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整全部為C公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，C公司不存在其他綜合收益及其他影響權(quán)益變動(dòng)的因素);當(dāng)日C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3000萬元，C公司30%股權(quán)的公允價(jià)值為1500萬元。

(3)2020年5月1日，甲公司以銀行存款1350萬元從少數(shù)股東手中再次購買丙公司10%的股權(quán)。丙公司系甲公司于2019年10月1日取得70%股權(quán)的子公司，當(dāng)日丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為12250萬元，合并前甲公司與丙公司及丙公司的原控股股東均不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。2019年10月1日至2020年4月30日，丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值除增加留存收益750萬元外，無其他變動(dòng)。

假定不考慮其他因素。

要求：

1.根據(jù)資料(1)，判斷A公司取得B公司股權(quán)的合并類型并說明理由，計(jì)算該項(xiàng)投資的初始投資成本。

2.根據(jù)資料(1)，分析說明A公司取得B公司股權(quán)投資的初始投資成本與支付對(duì)價(jià)差額的會(huì)計(jì)處理。

3.根據(jù)資料(2)，計(jì)算甲公司在進(jìn)一步取得C公司60%股權(quán)后的下列項(xiàng)目：

(1)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)C公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;

(2)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中與C公司投資相關(guān)的商譽(yù)金額;

(3)該交易對(duì)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表損益的影響。

4.根據(jù)資料(3)，說明甲公司取得丙公司10%股權(quán)時(shí)，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理(可以計(jì)算出金額的需要計(jì)算出金額)。

【正確答案】

1、正確答案 :

A公司取得B公司股權(quán)屬于同一控制下企業(yè)合并。

理由：合并前后A公司和B公司均受同一最終控制方甲公司控制，所以該項(xiàng)合并為同一控制下企業(yè)合并。

長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本=10000×70%=7000(萬元)。

2、正確答案 :

同一控制下企業(yè)合并，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本7000萬元與支付的對(duì)價(jià)6500萬元之間的差額500萬元應(yīng)計(jì)入資本公積——股本溢價(jià)。

3、正確答案 :

(1)甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)C公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=600+3000=3600(萬元)。

(2)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)計(jì)算過程如下：

商譽(yù)=合并成本-C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×持股比例=(甲公司原持有股權(quán)的公允價(jià)值1500+新增的購買成本3000)-3000×90%=1800(萬元)。

(3)該交易對(duì)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的損益影響=-100+(1500-600)=800(萬元)。

4、正確答案 :

甲公司取得丙公司10%的股權(quán)，為購買子公司的少數(shù)股權(quán)，其在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理：

(1)在甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，確認(rèn)新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資1350萬元。

(2)在甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，丙公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以2019年10月1日開始持續(xù)計(jì)算的金額反映;甲公司新取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資1350萬元與按照新增持股比例10%計(jì)算的應(yīng)享有丙公司自2019年10月1日開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額50萬元[1350-(12250+750)×10%]，應(yīng)當(dāng)調(diào)整甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資本公積(股本溢價(jià))，資本公積(股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。

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