[小編“星云流水”]本篇為2013《高級會計實務(wù)》第七章知識點精講：股份支付的會計處理，該知識點主要講解了權(quán)益結(jié)算股份支付的會計處理、現(xiàn)金結(jié)算股份支付的會計處理等。

　　本篇知識點關(guān)系：高級會計實務(wù)>>第七章 金融工具會計>>第五節(jié) 股權(quán)激勵>>股份支付的會計處理

　　目錄：

　　1.權(quán)益結(jié)算股份支付的會計處理

　　2.現(xiàn)金結(jié)算股份支付的會計處理

　　3.條款和條件的修改

　　4.集團內(nèi)股份支付的特別考慮

　　(一)權(quán)益結(jié)算股份支付的會計處理

　　1.授予日

　　除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日均不做會計處理。因為尚未提供服務(wù)，企業(yè)不確認費用。

　　2.等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日

　　企業(yè)應(yīng)當在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計入成本費用，同時確認所有者權(quán)益(其他資本公積)。對于附有市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當確認已取得的服務(wù)。

　　在等待期內(nèi)，業(yè)績條件為非市場條件的，如果后續(xù)信息表明需要調(diào)整對可行權(quán)情況的估計的，應(yīng)對前期估計進行修改。

　　在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)將取得的職工提供的服務(wù)計入成本費用，計入成本費用的金額應(yīng)當按照權(quán)益工具的公允價值計量。

　　對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入成本費用(按照受益原則處理)和資本公積(其他資本公積)，不確認其后續(xù)公允價值變動。

　　在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動等后續(xù)信息作出最佳估計，修正預計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。在可行權(quán)日，最終預計可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量應(yīng)當與實際可行權(quán)工具的數(shù)量一致。

　　根據(jù)上述權(quán)益工具的公允價值和預計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。

　　3.可行權(quán)日之后

　　對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認的成本費用和所有者權(quán)益總額進行調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認股本和股本溢價，同時結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認的資本公積(其他資本公積)。

　　4.回購股份進行職工期權(quán)激勵的特殊情形

　　企業(yè)可以通過回購股份形式獎勵本企業(yè)職工。企業(yè)回購股份時，應(yīng)按回購股份的全部支出作為庫存股處理(庫存股是股本的備抵科目，應(yīng)作為所有者權(quán)益的減項，不能作為資產(chǎn))，在職工行權(quán)購買本企業(yè)股份時，企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)銷交付職工的庫存股成本和等待期內(nèi)資本公積(其他資本公積)累計金額，同時，按照其差額調(diào)整資本公積(股本溢價)。

　　(二)現(xiàn)金結(jié)算股份支付的會計處理

　　1.授予日

　　除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日均不做會計處理。

　　2.等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負債表日

　　對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當按照每個資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應(yīng)付職工薪酬。

　　根據(jù)權(quán)益工具的公允價值和預計可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算截至當期累計應(yīng)確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應(yīng)確認的成本費用金額。

　　3.可行權(quán)日之后

　　對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后，應(yīng)當按照每個資產(chǎn)負債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，其公允價值變動不計入成本費用，而是計入公允價值變動損益。即等待期內(nèi)按照受益原則處理，等待期后不按受益原則處理。

　　(三)條款和條件的修改

　　通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。例如，股票除權(quán)、除息或其他原因需要調(diào)整行權(quán)價格或股票期權(quán)數(shù)量。因為，派發(fā)股票股利后，股票數(shù)量增加了，每股市價將降低，如果不調(diào)低行權(quán)價格，則對激勵對象不公平。

　　在會計核算上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件(除市場條件外)而無法可行權(quán)。

　　1.條款和條件的有利修改

　　企業(yè)應(yīng)當分別以下情況，確認導致股份支付公允價值總額升高以及其他對職工有利的修改的影響：

　　(1)如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認取得服務(wù)的增加。權(quán)益工具公允價值的增加，是指修改前后的權(quán)益工具在修改日的公允價值之間的差額。例如，對于授予的股票期權(quán)，如果行權(quán)價降低，則內(nèi)在價值增加，期權(quán)公允價值將增加。

　　(2)如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價值相應(yīng)地確認為取得服務(wù)的增加。例如，授予期權(quán)的數(shù)量增加，則期權(quán)公允價值總額將增加。

　　(3)如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件(非市場條件)，企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，應(yīng)當考慮修改后的可行權(quán)條件。

　　2.條款和條件的不利修改

　　如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進行會計處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。具體包括如下幾種情況：

　　(1)如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價值(如調(diào)高了行權(quán)價)，企業(yè)應(yīng)當繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價值的減少。

　　(2)如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進行處理。

　　(3)如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件(非市場條件)，企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件。

　　3.取消或結(jié)算

　　如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具(因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外)，企業(yè)應(yīng)當：

　　(1)將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認的金額。即將剩余等待期應(yīng)確認的費用全部確認。

　　(2)在取消或結(jié)算時支付給職工的所有款項均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。

　　(3)如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認定所授予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以與處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進行處理(分為有利修改和不利修改)。權(quán)益工具公允價值的增加，是指在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益工具公允價值與被取消的權(quán)益工具凈公允價值之間的差額。被取消的權(quán)益工具的凈公允價值，是指其在取消前立即計量的公允價值減去因取消原權(quán)益工具而作為權(quán)益回購支付給職工的款項。

　　如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項新授予的股份支付進行處理。

　　企業(yè)如果回購其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當借記所有者權(quán)益，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。

　　(四)集團內(nèi)股份支付的特別考慮

　　1.對于結(jié)算企業(yè)，應(yīng)當區(qū)分兩種情況進行處理：

　　(1)結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付進行會計處理。

　　結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)的母公司，結(jié)算企業(yè)(母公司)由于承擔了向接受服務(wù)企業(yè)(子公司)的職工(如高管人員)結(jié)算股份支付的義務(wù)，因而視為對該接受服務(wù)企業(yè)(子公司)的投入，應(yīng)當按照授予日該權(quán)益工具的公允價值增加對該接受服務(wù)企業(yè)(子公司)的長期股權(quán)投資成本，同時確認資本公積(其他資本公積)。

　　(2)結(jié)算企業(yè)不是以其本身權(quán)益工具而是以集團內(nèi)其他企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進行會計處理。

　　結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)的母公司，結(jié)算企業(yè)(母公司)由于承擔了向接受服務(wù)企業(yè)(子公司)的職工(如高管人員)結(jié)算股份支付的義務(wù)，因而視為對該接受服務(wù)企業(yè)(子公司)的投入，應(yīng)當按照應(yīng)承擔負債的公允價值增加對該接受服務(wù)企業(yè)(子公司)的長期股權(quán)投資成本，應(yīng)當同時確認一項負債。

　　2.對于接受服務(wù)企業(yè)，應(yīng)也區(qū)分兩種情況進行會計處理：

　　(1)接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)(如，由母公司直接向該子公司的高管人員授予股份)，或者雖然有結(jié)算業(yè)務(wù)但授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付進行會計處理，確認所接受服務(wù)的成本費用，同時確認資本公積(其他資本公積)。

　　(2)接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)，且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付進行會計處理，確認所接受服務(wù)的成本費用，同時確認一項負債。

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