2006年財(cái)政部發(fā)布了的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南，其中對(duì)企業(yè)長期股權(quán)投資的核算問題做出了較大變動(dòng)。這種變動(dòng)將對(duì)長期股權(quán)投資初始成本的會(huì)計(jì)處理及稅法產(chǎn)生重大影響。

　　2006年財(cái)政部發(fā)布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南，是繼1998年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》和2001年實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中對(duì)投資事項(xiàng)規(guī)范后的一次重大調(diào)整，其中對(duì)企業(yè)長期股權(quán)投資的核算問題做出了較大變動(dòng)。這種變動(dòng)不僅體現(xiàn)在劉企業(yè)投資項(xiàng)目的核算規(guī)范體系上，而且在內(nèi)容上也做出了很大的調(diào)整，有些變動(dòng)甚至是觀念上的根本改變。本文僅就長期股權(quán)投資初始成本的會(huì)計(jì)處理及劉對(duì)法的影響，做一簡要探析。

　　新準(zhǔn)則的主要調(diào)整方面

　　新準(zhǔn)則對(duì)投資的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了重新分類。將原來一個(gè)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》中的內(nèi)容，分為《企業(yè)會(huì)訓(xùn)準(zhǔn)則第2號(hào)——長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》兩部分。新準(zhǔn)則與原投資準(zhǔn)則中的長期股權(quán)投資相比，主要變化有：

　　初始計(jì)量中的情況多元化

　　長期股權(quán)投資的初始投資成本分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定，企業(yè)合并又分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。

　　后續(xù)計(jì)量中成本法和權(quán)益法的適用范圍變化

　�。�1）下列情況下企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長期股權(quán)投資。

　�、偻顿Y企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施摔制的長期股權(quán)投資；

　�、偻顿Y企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重人影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。

　�。�2）投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算：

　　綜上可知，新準(zhǔn)則下的權(quán)益法核算范同被縮小，而對(duì)成本法，新準(zhǔn)則既擴(kuò)大又縮小了其適用范圍。說擴(kuò)大了其適用范圍，是因?yàn)樾聹?zhǔn)則要求投資企業(yè)對(duì)能夠向被投資單位實(shí)施控制（持有50％以上表決權(quán)）的長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法進(jìn)行核算，只是在編制合并報(bào)表時(shí)要按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。說縮小了適用范圍，則是因?yàn)閷?duì)于投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，新準(zhǔn)則不再像舊準(zhǔn)則那樣一律采用成本法，而是區(qū)分是否可以可靠的獲取公允價(jià)值，只有對(duì)那些在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資才采用成本法。

　　權(quán)益法下確認(rèn)投資收益需要對(duì)被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤進(jìn)行調(diào)整

　　投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。在調(diào)整叫，主要關(guān)注兩個(gè)方面：一是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額；二是減值損失的金額。

　　值得注意的是，存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面凈損益與持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損益，但應(yīng)當(dāng)在附注中說明這一事實(shí)及其原因。

　�。�1）無法可靠確定投資吋被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值；

　�。�2）投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額較�。�

　�。�3）其他原因?qū)е聼o法對(duì)被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整，

　　計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回

　　當(dāng)長期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為長期股權(quán)投資減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。長期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

　　初始計(jì)量的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理分析

　�。ㄒ唬┩�一控制下的企業(yè)合并取得的股權(quán)投資的初始成本以取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　[例1]2007年1月1日、甲公司以一房產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司屬于同一控制下的兩個(gè)公司，利潤共享，風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)），占乙公司60％的股權(quán)，投資時(shí)乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為1.4億元。投資時(shí)甲公司資本公積為500萬元，盈余公積為200萬元。

　　該固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為8000萬元，已計(jì)提累計(jì)折舊500萬元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元，公允價(jià)值為7600萬元。

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理

　　借：固定資產(chǎn)清理7300萬元

　　　　累計(jì)折舊500萬元

　　　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬元

　　　　貸：固定資產(chǎn)8000萬元

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司8400萬元（14000*60％）

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理7300萬元

　　　　　　銀行存款200萬元

　　　　　　資本公權(quán)900萬元

　　稅務(wù)處理

　　1、涉及的流轉(zhuǎn)稅

　�。�1）營業(yè)稅。《財(cái)政都，國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號(hào)）文件規(guī)定“以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。本通知自2003年1月1日起執(zhí)行�！�

　　上例屬于以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)，不征營業(yè)稅。

　�。�2）增值稅。以設(shè)備等勸產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)視同銷售，按照“銷售使用過的固定資產(chǎn)”進(jìn)行稅務(wù)處理。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于舊貨和舊機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2002]29號(hào)）文件規(guī)定，納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)，無論其是增值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，一律按4％的征收率減半征收增值稅。另外，如果具備《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（增值稅問題解答（之一））的通知》國稅函[1995]288號(hào)文件明確的三個(gè)條件，即屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物、企業(yè)按固定資產(chǎn)進(jìn)行管理并確已使用過的貨物、銷售價(jià)格不超過其原值的貨物，可免予征收增值稅。

　　2、涉及的所得稅

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號(hào)）文件規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營活動(dòng)的都分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和對(duì)外投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。

　　則稅差異分析

　　以上會(huì)計(jì)處理未涉及任何損益類科目，對(duì)于轉(zhuǎn)㈩的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，稅法應(yīng)作納稅調(diào)減，應(yīng)納稅所得金額=7600=7300-200=100萬元，納稅申報(bào)時(shí)該筆業(yè)務(wù)應(yīng)做納稅調(diào)增100萬元。

　�。ǘ�）非同一控制下的企業(yè)合并的初始成本為付出的資產(chǎn)的公允價(jià)值。賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，反映在營業(yè)外收支中。

　　[例2]甲公司2007年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以自產(chǎn)產(chǎn)品（非應(yīng)稅消費(fèi)品）和承擔(dān)A公司的短期還貸款義務(wù)換取A持有的乙公司股權(quán)，甲公司投出存貨的公允價(jià)值為500萬元，增值稅85萬元，賬面成本400萬元，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為50萬元。承擔(dān)歸還貸款義務(wù)200萬元。

　　甲公司的會(huì)計(jì)處理

　　新準(zhǔn)則對(duì)于庫存商品的視同銷售都要按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的要求，結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本。

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司788萬元（500+85+200）

　　　　貸：短期借款200萬元

　　　　　　主營業(yè)務(wù)收入500萬元

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 85萬元

　　借：王營業(yè)務(wù)成本350萬元

　　　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備50萬元

　　　　貸：庫存商品400萬元

　　稅務(wù)處理

　　1、涉及的流轉(zhuǎn)稅�！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定、以外購的原材料或者自產(chǎn)產(chǎn)品對(duì)外投資，應(yīng)視同銷售計(jì)算增值稅。

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