2、涉及的所得稅。按（國稅發(fā)[2000]118號）文件規(guī)定，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產(chǎn)和對外投資兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理。

　　財稅差異分析

　　非同一控制下的企業(yè)合并，如果足以存貨投資，財稅差異為存貨跌價準備50萬元。如果存貨未計提跌價準備，新準則與稅法基本一致，沒有任何則稅差異。

　　延伸分析

　　[例3]接例2.如果甲公司和乙公司屬于同一控制下的公司，投資時乙公司的所有者權(quán)益的賬面價值為1000萬元，投資時甲公司資本公積為100萬元、盈余金積為50萬元。

　　甲公司的會計處理

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司　700萬元（1000*70％）

　　　　資本公積85萬元

　　　　貸：短期借款200萬元

　　　　　　主營業(yè)務收入500萬元

　　　　　　應文稅費——應交增值稅（銷項稅額）85萬元

　　借：主營業(yè)務成本350萬元

　　　　存貨跌價準備50萬元

　　　　貸：庫存商品400萬元

　　財稅差異分析

　　同一控制下的企業(yè)合并，如果是以存貨對外投資，財稅差異為存貨跌價準備50萬元。如果存貨無跌價準備，新準則與稅法基本一致，沒有財稅差異。

　　以存貨對外投資，無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，長期股權(quán)投資的初始成本的財稅差異一致。

　　[例4]接例1.2007年1月1日，甲公司以一房產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個公司），占乙公司60％的股權(quán)。

　　該固定資產(chǎn)的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備200萬元、公允價值為7600萬元。不考慮其他相關稅費。

　　甲公司的會計處理

　　借：固定資產(chǎn)清理7300萬元

　　　　累計折舊500萬元

　　　　固定資產(chǎn)減值準備200萬元

　　　　貸：固定資產(chǎn)8000萬元

　　借：長期股權(quán)投資——乙公司7609萬元（200+7809）

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理7300萬元

　　　　　　銀行存款200萬元

　　　　　　營業(yè)外收入300萬元

　　　　　　財稅差異分析

　　稅法上的應納稅所得額為7600-7500=100萬元，會計上的損益為300萬元，所以應納稅調(diào)減固定資產(chǎn)減值準備200萬元。如果資產(chǎn)不計提減值準備，非同一控制下以不動產(chǎn)投資，無則稅差異。這一點不同于同一控制下的以固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)對外投資。

　　權(quán)益法下初始成本調(diào)整的會計及稅務處理分析

　　投資成本的調(diào)整

　　比較初始投資成本與投資時占被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，初始投資成本應按支付對價的公允價值。

　　投資成本大：不能確認商譽，不調(diào)整投資成本。

　　投資成本�。翰铑~計入當期損益，即營業(yè)外收入。

　　[例5]A公司于2006年1月1日以一不勸產(chǎn)取得聯(lián)營企業(yè)B公司30％的股權(quán)，該固定資產(chǎn)公允價值為1000萬元，賬面價值為600萬元（假設未計提資產(chǎn)減值準備）、取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元。假設該交換具有商業(yè)性質(zhì)，此項投資雙方共擔風險，共享利潤。

　　A公司賬務處理

　�。�1）以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權(quán)投資，應區(qū)別處理，如果是通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期投資的初始成本，應參照《企業(yè)會計準則第7號－非貨幣性資產(chǎn)交換》的要求確定。若交換具有商業(yè)性質(zhì)，則以公允價值為基礎確定貢產(chǎn)成本：換出資產(chǎn)為存貨的，應當視同銷售處理，根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》按公允價值確認商品銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本；提出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值和提出資產(chǎn)賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　（2）如A公司能夠?qū)�B公司施加重大影響，則A公司應按非貨幣性資產(chǎn)交換進行會計處理：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司（成本） 1000萬元

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理600萬元

　　　　　　營業(yè)外收入400萬元

　　注：商譽100萬元（1000-3000×30％）體現(xiàn)在長期股權(quán)投資成本中。

　　財稅差異分析

　　在未計提資產(chǎn)藏值準備的情況下，無財稅差異。

　　[例6]如投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為3500萬元，則A公司先按非貨幣性資產(chǎn)文換進行會計處理：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）1000萬元

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理600萬元

　　　　　　營業(yè)外收入400萬元

　　再調(diào)整投資成本、長期股權(quán)投資成本=3500×30％=1050萬元

　　借：長期股權(quán)投資——B公司（成本）50萬元

　　　　貸：營業(yè)外收入50萬元

　　財稅差異分析

　　在未計提資產(chǎn)減值準備的情況下，財稅差異為初始投資成本與投資時占被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額的差額50萬元。

　　深入分析

　　1.正確理解新準則關于長期投資的規(guī)范，關鍵在于對于長期股權(quán)投資類型的劃分上，而正確理解控制、共同控制和重大影響這三個概念又是至關重要的。這對會計人員的職業(yè)判斷又提出了更高的要求。

　　2.長期以來，“商譽”這個名詞在我國更多的還是出現(xiàn)在理論討論中，會計實務并末普遍使用這一科目。新會計準則體系通過全面引入公允價值的計量屬性，使商譽會計真正成為我國企業(yè)的一項會計實務，同時也使得我國的企業(yè)會計與國際慣例之間的差距進一步縮小。

　　3.此外，新準則對于負商譽一次性計入當期損益的處理值得商榷。企業(yè)在合并中所形成的負商譽實際上是購買方為彌補其應對這些不利因素所可能花費的未來支出而從購買方接受的價格折讓。這是現(xiàn)行財務會計模式未能計量的各種不利因素，有些企業(yè)主在出現(xiàn)連續(xù)了損的情況下，為避免更多虧損，可能將企業(yè)降價出售，合并過程中形成的差額一次性計入營業(yè)外收入，顯然不符合穩(wěn)健性原則。

　　4.長期股權(quán)投資減值不得轉(zhuǎn)回，使得企業(yè)利用減值準備調(diào)節(jié)利潤的空間越來越小，具有明顯的中國特色。但由于通過非貨幣性交易和債務重組方式取得的長期投資，還存在著公允價值和債務重組的適度運用問題，否則又會成為一個新的利潤增長點。當然任何制度部不能完全有效的發(fā)揮防護作用，當務之急是要建立與會計準則相配套的監(jiān)管機制。

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