待處理財產(chǎn)損益審計，主要審查企業(yè)資產(chǎn)盤點表、資產(chǎn)損益報告等資料，驗證企業(yè)財產(chǎn)損益的真實性和會計財務(wù)處理的正確性;有無將以前年度的費用、虧損或當(dāng)期費用列入待處理財產(chǎn)損益賬戶長期掛賬，虛增當(dāng)期利潤的情況;檢查待處理財產(chǎn)損益未進(jìn)行處理的原因是否為了虛增利潤或隱瞞虧損。

　　【審計案例】

　　[案例1] A公司1996年8月末“待處理財產(chǎn)損益”賬戶借方余額為460萬元，其中，從應(yīng)收賬款、呆死賬中轉(zhuǎn)入100萬元;商品削價損失80萬元;應(yīng)列未列費用140萬元;人為因素虛列銷售、虛增毛利所造成的虧損轉(zhuǎn)入140萬元。

　　[案例2] B公司平時少轉(zhuǎn)成本，虛增利潤，造成庫存商品賬實不符，遂從庫存商品二 級賬中轉(zhuǎn)出85萬元的虧損，列入“待處理財產(chǎn)損益”賬戶。

　　[案例3] 某市尿素廠1995年12月末“待處理財產(chǎn)損益”賬戶借方余額為198萬元， 其中1992年發(fā)生水災(zāi)淹沒化肥形成損失掛賬91萬元;因管理不善造成產(chǎn)成品虧損計 107萬元，均掛賬未轉(zhuǎn)。 上述三個案例中，前兩個案例所核算的內(nèi)容遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了“待處理財產(chǎn)損益”科目的核算范圍，屬于亂用會計科目人為調(diào)節(jié)(虛增)損益，粉飾企業(yè)財產(chǎn)狀況的行為。后一個案例從核算內(nèi)容上看雖未超出該科目核算范圍，但將正常的費用和自然災(zāi)害所造成的損失長期掛賬不作轉(zhuǎn)銷處理，同樣虛增了企業(yè)的資產(chǎn)和利潤數(shù)額。

　　【案例評析】

　　從以上三例有關(guān)“待處理財產(chǎn)損益”科目使用不當(dāng)?shù)陌咐�，我們可以看出，時下“待攤費用”、“遞延資產(chǎn)”和“待處理財產(chǎn)損益”三個賬戶(當(dāng)然還有其他一些賬戶)，既是企業(yè)資產(chǎn)總量和質(zhì)量信息的“放大器”，也是任意調(diào)節(jié)企業(yè)盈虧的主“操縱桿”，其中又以 “待處理財產(chǎn)損益”賬戶所扮演的角色最為突出。對此賬戶的設(shè)置和應(yīng)用所產(chǎn)生的弊端，審計人員不能不做一個較深入的分析。

　　按照企業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)中的“經(jīng)濟(jì)人”理論，企業(yè)作為追求自身利益最大化的市場法人實體和競爭主體，對其自身所擁有和控制的資財，享有完整意義的財產(chǎn)權(quán)利。這一點在資本的所有權(quán)和經(jīng)營管理權(quán)合一的私人資本企業(yè)中，是十分清楚的。即使是在資本的最終所有權(quán)、法人財產(chǎn)權(quán)和經(jīng)營管理權(quán)發(fā)生分離的公眾資本企業(yè)中，基于委托.一代理關(guān)系所授受的企業(yè)法人財產(chǎn)權(quán)和經(jīng)營管理權(quán)也是完整產(chǎn)權(quán)，不應(yīng)剝奪和分割，所有者的權(quán)利主要體現(xiàn)在資產(chǎn)受益、重大決策和選擇經(jīng)營管理者等方面，不必要也不可能對企業(yè)資產(chǎn)營運和處置等經(jīng)營業(yè)務(wù)的細(xì)枝末節(jié)直接干預(yù)。像資產(chǎn)營運中所發(fā)生的財產(chǎn)損失和溢余這類問題，企業(yè)完全有權(quán)依據(jù)公認(rèn)會計準(zhǔn)則即時處理，而不必掛賬等待企業(yè)外部的上級審批后才予以轉(zhuǎn)銷。西方財務(wù)會計中普遍沒有“待處理財產(chǎn)損益”之類的賬戶就是最明顯的反證。事實上我國《全民所有制企業(yè)工業(yè)企業(yè)法》等企業(yè)法規(guī)條文中，也規(guī)定企業(yè)有“資產(chǎn)處置權(quán)”之說，可惜只是紙上談兵。

　　就會計準(zhǔn)則而言，中西會計準(zhǔn)則中都強調(diào)會計信息的收集、處理和報告應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則、謹(jǐn)慎性(穩(wěn)健性)原則的要求。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求按照經(jīng)濟(jì)權(quán)利、經(jīng)濟(jì)責(zé)任是否實際發(fā)生來認(rèn)定和計量企業(yè)的收入、費用;配比原則則要求將各會計期間的收入、費用在因果關(guān)系的基礎(chǔ)上相互配比;穩(wěn)健性原則更要求對企業(yè)可能發(fā)生的費用、損失作出合理預(yù)計，對可能發(fā)生的收入、利潤則不作預(yù)計和認(rèn)定;此外，客觀性原則也要求企業(yè)的會計資料、會計信息必須真實、準(zhǔn)確、可靠，不得虛構(gòu)和隱瞞。而設(shè)置“待處理財產(chǎn)損益”科目，則把事實上已經(jīng)發(fā)生的費用、損失和溢余掛賬列作資產(chǎn)(或負(fù)數(shù)資產(chǎn))，以上述會計準(zhǔn)則的精神來衡量，設(shè)置這一賬戶顯然有悖于基本會計準(zhǔn)則的要求。

　　從賬戶設(shè)置的報表編制原理分析，兩棲共同性賬戶一般多只在同一人名或客戶的債權(quán)債務(wù)類賬戶中使用，且在編制資產(chǎn)負(fù)債表時，對于其中有借方余額的明細(xì)賬戶，應(yīng)列為資產(chǎn)，而對有貸方余額的明細(xì)賬戶，則列為負(fù)債，以如實反映企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債數(shù)額。而按現(xiàn)行制度規(guī)定“待處理財產(chǎn)損益”賬戶不管出現(xiàn)何種方向的余額，均在資產(chǎn)方反映，這就不可避免地混淆資產(chǎn)和權(quán)益，夸大或縮小資產(chǎn)和權(quán)益的總量及其構(gòu)成，以及為人為制造虛假會計信息大開方便之門。

　　正是由于“待處理財產(chǎn)損益”賬戶的設(shè)置存在以上弊端，它在應(yīng)用中所造成的會計信息扭曲失真問題是十分嚴(yán)重的。一是將本來子虛烏有的“資產(chǎn)”煞有其事地列入資產(chǎn)負(fù)債表等報表，虛增了企業(yè)資產(chǎn)和利潤數(shù)額，造成嚴(yán)重誤導(dǎo)(說嚴(yán)重點是欺騙)投資者和債權(quán)人的投資與信貸決策的惡果;二是為數(shù)不少的企業(yè)利用該賬戶隨意混淆、調(diào)節(jié)資產(chǎn)、費用和損益，成為某些管理者獲取不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)和政治利益的杠桿;三是其中藏污納垢，為少數(shù)貪污腐敗分子的不法行為開了一個極為方便的“戶頭”。

　　【解決方案】

　　為防范乃至根本杜絕“待處理財產(chǎn)損益”科目的設(shè)置和使用所帶來的弊端，可考慮采用以下三種方案：

　　一是繼續(xù)保留使用該科目，但對該科目的核算內(nèi)容組織全面清理。財政主管部門應(yīng)嚴(yán)格界定該科目的核算范圍，各級會計主管機(jī)關(guān)、審計和社會中介監(jiān)督組織應(yīng)開展對該賬戶核算內(nèi)容的重點專項檢查，對超出范圍的核算內(nèi)容以及違規(guī)使用該賬戶的行為，應(yīng)敦促把其清理出局，并對相關(guān)責(zé)任人員給予嚴(yán)肅處罰。

　　二是改造使用該科目，對其科目屬性、級別、核算內(nèi)容及其在報表上的填列方法作重大調(diào)整。可以考慮取消“待處理財產(chǎn)損益”一級科目，在所有者權(quán)益類的“資本公積”科目下，設(shè)置“待處理財產(chǎn)損益”二級分類科目。對于在企業(yè)處理權(quán)限范圍內(nèi)的財產(chǎn)損益，不通過該科目核算，在發(fā)生時原則上可直接計入當(dāng)期損益(列管理費用或營業(yè)外收支科目)，能夠確定過失人或可獲保險賠償?shù)膿p失部分，則列入“其他應(yīng)收款”科目;對于超出企業(yè)處理權(quán)限的資產(chǎn)凈損益(如非常損失扣除保險賠償后的損失部分)，在報經(jīng)批準(zhǔn)前可列入該科目，借(或貸)記“資本公積——待處理財產(chǎn)損益”科目，貸(或借)記有關(guān)

　　資產(chǎn)類科目;在報經(jīng)批準(zhǔn)后，借(或貸)記“營業(yè)外支出(或營業(yè)外收入)”科目，貸(或借)記“資本公積——待處理財產(chǎn)損益”科目。報表項目亦作相應(yīng)調(diào)整。將“待處理財產(chǎn)損益”列作“資本公積”科目的從屬科目，與現(xiàn)行制度中對“法定財產(chǎn)重估增值”的會計處理有相通之處。因為從理論上講，企業(yè)經(jīng)營的根本目標(biāo)就是追求業(yè)主權(quán)益的增長，所有者對企業(yè)經(jīng)營承擔(dān)最終的風(fēng)險，與此對應(yīng)，也享有終極的權(quán)益，將財產(chǎn)損益計入所有者權(quán)益的增減，實乃順理成章。

　　三是徹底取消“待處理財產(chǎn)損益”科目，資產(chǎn)負(fù)債表等報表中，亦相應(yīng)取消相關(guān)項目。凡發(fā)生有關(guān)資產(chǎn)損益事項，企業(yè)有權(quán)根據(jù)相應(yīng)會計準(zhǔn)則和法規(guī)的精神，即時自行進(jìn)行會計處理，無需報經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)。

　　上述三種方案，第一種方案立足于維護(hù)現(xiàn)行會計制度，對科目使用中所暴露出來的問題，傾向于通過清理整頓的辦法加以解決。但如前文所述，“待處理財產(chǎn)損益”賬戶在設(shè)置上就不科學(xué)，在使用中弊端叢生，試圖通過清理整頓的辦法加以規(guī)范，不僅事實上很難做到，即使做到了，也解決不了由該賬戶所產(chǎn)生的混淆資產(chǎn)與權(quán)益、伸縮資產(chǎn)與權(quán)益總量等根本問題。因此該方案為下策，不宜采用。

　　第二種方案立足于對現(xiàn)行會計制度的改造，既照顧現(xiàn)時企業(yè)財務(wù)管理體制的實情，繼承保留了“待處理財產(chǎn)損益”科目的部分核算內(nèi)容，又對科目屬性、級別進(jìn)行了變移處理，克服了現(xiàn)行制度中科目定性與核算辦法的弊端。改造后所提供的資產(chǎn)、權(quán)益和損益等會計信息，能夠較為真實地反映企業(yè)的財務(wù)狀況，也比較符合會計準(zhǔn)則的要求，因此不失為一種較為現(xiàn)實可行的方案。但是現(xiàn)代企業(yè)制度要求實行政企分離，企業(yè)應(yīng)具有完整的財產(chǎn)權(quán)利和科學(xué)的法人治理結(jié)構(gòu)，中國會計制度亦應(yīng)與國際會計制度接軌，以這樣的長遠(yuǎn)眼光看問題，該方案又存在一定的局限性和改革的不徹底性，此乃中策。

　　第三種方案放眼未來，從建立現(xiàn)代企業(yè)制度和科學(xué)的法人治理結(jié)構(gòu)，以及與國際會計制度接軌的視角，來審視問題，其解決問題 的思路具有科學(xué)性和前瞻性，實乃上策。但目前付諸實施的條件似乎還不太成熟。