存貨的確認(rèn)和計(jì)量_2019年《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》高頻考點(diǎn)




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【內(nèi)容導(dǎo)航】
存貨的確認(rèn)和計(jì)量
【所屬章節(jié)】
本知識(shí)點(diǎn)屬于《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》第十章-流動(dòng)資產(chǎn)(二)
【知識(shí)點(diǎn)】存貨的確認(rèn)和計(jì)量
存貨的確認(rèn)和計(jì)量
一、存貨的概念和確認(rèn)
1.存貨的概念
存貨是指企業(yè)在日?;顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。
存貨包括各類(lèi)材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品以及包裝物、低值易耗品、委托代銷(xiāo)商品等。
存貨內(nèi)容 | 關(guān)注 |
1.原材料 | 為建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程而儲(chǔ)備的各種材料,不符合存貨的定義,不屬于企業(yè)存貨 |
2.在產(chǎn)品 | (1)生產(chǎn)成本的借方余額為期末在產(chǎn)品,屬于企業(yè)存貨。 (2)制造費(fèi)用期末一般無(wú)余額,結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入了生產(chǎn)成本,因季節(jié)性原因?qū)е轮圃熨M(fèi)用出現(xiàn)余額,屬于企業(yè)存貨 |
3.半成品 | -- |
4.產(chǎn)成品 | 企業(yè)接受外來(lái)原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品,制造和修理完成驗(yàn)收入庫(kù)后,應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品(“視同企業(yè)的產(chǎn)成品”,即企業(yè)為加工或修理產(chǎn)品發(fā)生的材料、人工費(fèi)等作為受托企業(yè)存貨核算) |
5.商品 | (1)已經(jīng)取得商品所有權(quán),但尚未驗(yàn)收入庫(kù)的在途物資,屬于購(gòu)買(mǎi)方的存貨。 (2)已經(jīng)發(fā)貨,但存貨的控制權(quán)并未轉(zhuǎn)移給購(gòu)買(mǎi)方的發(fā)出商品,屬于企業(yè)的存貨。 (3)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)購(gòu)入的用于建造商品房的土地使用權(quán)屬于企業(yè)的存貨 【提示】企業(yè)采購(gòu)用于廣告營(yíng)銷(xiāo)活動(dòng)的特定商品,向客戶預(yù)付貨款未取得商品時(shí),應(yīng)作為預(yù)付賬款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,待取得相關(guān)商品時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(銷(xiāo)售費(fèi)用)。 |
6.周轉(zhuǎn)材料 | 周轉(zhuǎn)材料,指企業(yè)能夠多次使用,逐漸轉(zhuǎn)移其價(jià)值但仍保持原有形態(tài)不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料,如包裝物和低值易耗品,以及企業(yè)(建筑企業(yè))的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)使用的材料等。 【提示】周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的,如企業(yè)(民用航空運(yùn)輸)的高價(jià)周轉(zhuǎn)件等,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。 |
7.委托代銷(xiāo)商品 | 委托代銷(xiāo)商品確認(rèn)為委托方企業(yè)存貨;受托代銷(xiāo)商品不屬于受托方的存貨。 【提示】受托代銷(xiāo)商品不屬于存貨。在資產(chǎn)負(fù)債表中列示時(shí),應(yīng)當(dāng)以“受托代銷(xiāo)商品”的賬面價(jià)值,扣除“受托代銷(xiāo)商品款”后的余額列示,即在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的金額為零。但是受托方應(yīng)將其納入賬簿中核算,保證受托代銷(xiāo)商品的安全。 |
2.存貨的確認(rèn)
存貨同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的,才能予以確認(rèn):
(1)與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。
(2)該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。
【鏈接1】資產(chǎn)的確認(rèn)(P151)
【鏈接2】固定資產(chǎn)確認(rèn)(P211)
【鏈接3】無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)(P229)
【鏈接4】投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)(P293)
【提示1】判斷是否屬于企業(yè)的存貨,應(yīng)以企業(yè)是否對(duì)存貨擁有所有權(quán)為依據(jù),不應(yīng)以存貨的存放地點(diǎn)作為判斷標(biāo)準(zhǔn),所以“在途物資”“發(fā)出商品”“委托加工物資”屬于企業(yè)的存貨。已辦理完成銷(xiāo)售手續(xù)、但購(gòu)買(mǎi)方在當(dāng)月尚未提取的產(chǎn)品,不再屬于企業(yè)的存貨。
【提示2】根據(jù)銷(xiāo)售合同已經(jīng)售出,即使該存貨尚未運(yùn)離企業(yè),也不能確認(rèn)為本企業(yè)的存貨。
【提示3】企業(yè)承諾的訂貨合同,由于并未實(shí)際發(fā)生,不能可靠確定其成本,不能確認(rèn)購(gòu)買(mǎi)企業(yè)的存貨。
【提示4】企業(yè)預(yù)計(jì)發(fā)生的制造費(fèi)用,不能可靠確定其成本的,不能計(jì)入產(chǎn)品成本。
二、存貨的計(jì)量
(一)初始計(jì)量
存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。這里的“成本”是指存貨取得時(shí)的實(shí)際成本,也稱(chēng)歷史成本。存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。
1.存貨的采購(gòu)成本
存貨的采購(gòu)成本,包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。
【提示1】相關(guān)稅費(fèi),包括購(gòu)買(mǎi)存貨發(fā)生的進(jìn)口關(guān)稅、消費(fèi)稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等。
【提示2】對(duì)于增值稅一般納稅人外購(gòu)存貨支付的按規(guī)定可以抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,記入“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,不計(jì)入存貨采購(gòu)成本。對(duì)于增值稅小規(guī)模納稅人購(gòu)入存貨支付的增值稅,計(jì)入存貨采購(gòu)成本。
【提示3】按照增值稅暫行條例的規(guī)定,企業(yè)(一般納稅人)購(gòu)入免征增值稅貨物,一般不能夠抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,但是對(duì)于購(gòu)入的免稅農(nóng)產(chǎn)品,可以按照買(mǎi)價(jià)和規(guī)定的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額,并準(zhǔn)予從企業(yè)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。按買(mǎi)價(jià)扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后的差額,計(jì)入外購(gòu)存貨成本。
【提示4】其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用,如在存貨采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗、入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)等。
【提示5】外購(gòu)存貨支付的押金,記入“其他應(yīng)收款”科目,不計(jì)入外購(gòu)存貨成本。
【提示6】運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗僅僅是增加存貨的單位成本,不影響存貨的總成本。
采購(gòu)過(guò)程中的物資毀損、短缺等的會(huì)計(jì)處理:
(1)合理?yè)p耗:計(jì)入采購(gòu)成本
(2)應(yīng)從供貨單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠償款:沖減存貨采購(gòu)成本
(3)因遭受意外災(zāi)害和尚待查明原因的途中損耗:計(jì)入待處理財(cái)產(chǎn)損溢,不得增加存貨采購(gòu)成本
【提示7】商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品的過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用的處理:
情形 | 會(huì)計(jì)處理 | |
一般情形 | 應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨成本 | 方法一:直接計(jì)入存貨成本 |
方法二:先歸集再分配 ①對(duì)于已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用,計(jì)入當(dāng)期損益(主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本) ②對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用,計(jì)入期末存貨成本 | ||
進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的 | 直接計(jì)入當(dāng)期損益(銷(xiāo)售費(fèi)用) |
2.存貨的加工成本
存貨的加工成本是指在存貨的加工過(guò)程中發(fā)生的追加費(fèi)用,包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用。
3.存貨的其他成本
存貨的其他成本是指除采購(gòu)成本、加工成本以外的、使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。
【提示1】產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi):通常計(jì)入當(dāng)期損益。為特定客戶設(shè)計(jì)產(chǎn)品而發(fā)生的,可直接確定的設(shè)計(jì)費(fèi)用應(yīng)計(jì)入存貨的成本。
【提示2】下列費(fèi)用不應(yīng)計(jì)入存貨成本,而應(yīng)在其發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益:
(1)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用,應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益,不應(yīng)計(jì)入存貨成本。如由于自然災(zāi)害而毀損的原材料等,不應(yīng)計(jì)入存貨成本,而應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外支出)。
(2)不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出,應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益,不得計(jì)入存貨成本。
【提示3】倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
(1)采購(gòu)的過(guò)程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用,應(yīng)計(jì)入存貨的采購(gòu)成本。
(2)采購(gòu)入庫(kù)后領(lǐng)用前所發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用,應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。
(3)生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用,應(yīng)計(jì)入存貨成本。
4.通過(guò)特定方式取得存貨的初始計(jì)量
(1)投資者投入存貨的成本,除投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值不公允外,應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定。
(2)企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的存貨的成本,按其公允價(jià)值確定。
(3)企業(yè)在合并過(guò)程中取得的存貨的成本,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)—企業(yè)合并》的規(guī)定確定。
(4)企業(yè)提供勞務(wù)的,所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用,計(jì)入存貨成本。
5.以非貨幣性資產(chǎn)交換方式換入的存貨
(1)非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定
相關(guān)概念 | 貨幣性 資產(chǎn) | 貨幣性資產(chǎn)是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及債權(quán)投資等?!炬溄印拷滩腜184 |
非貨幣 性資產(chǎn) | 非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn),包括交易性金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)、存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等。 | |
非貨幣性資產(chǎn)交換 | 非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià))。 | |
判斷 標(biāo)準(zhǔn) | 在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下,判斷一項(xiàng)資產(chǎn)交換是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換,通常以補(bǔ)價(jià)(不含增值稅)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額(最大的公允價(jià)值)的比例低于25%作為參考。 收到補(bǔ)價(jià): 支付補(bǔ)價(jià): |
(2)非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)與計(jì)量
項(xiàng)目 | 公允價(jià)值計(jì)量 |
適用條件 | 同時(shí)滿足下列條件: ①該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì) ②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量 |
計(jì)量原則 | ①應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ),但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外; ②換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益 |
項(xiàng)目 | 賬面價(jià)值計(jì)量 |
適用條件 | 不具有商業(yè)實(shí)質(zhì),或雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量 |
計(jì)量原則 | 應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本,不確認(rèn)換出資產(chǎn)的損益(無(wú)論是否收到或支付補(bǔ)價(jià)) |
【提示1】滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì):
①換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。
②換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同,且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。
【提示2】在下列情況下,換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量:
①換入或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。
②換入或換出資產(chǎn)本身不存在活躍市場(chǎng),但類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。
③換入或換出資產(chǎn)不存在同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易,采用估值技術(shù)確定的公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小或者在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi),各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定。
(3)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理
①以公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理
交換損益的會(huì)計(jì)處理
項(xiàng)目 | 會(huì)計(jì)處理 |
換出資產(chǎn)為存貨的 | 應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)—收入》的規(guī)定確定交易價(jià)格,確認(rèn)銷(xiāo)售收入,同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本,確認(rèn)的收入和結(jié)轉(zhuǎn)的成本之間的差額在利潤(rùn)表中作為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的構(gòu)成部分予以列示。 |
換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的 | 換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額,計(jì)入資產(chǎn)處置損益。 |
換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資和以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債權(quán)投資)的 | 換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益,并將長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間確認(rèn)的資本公積和其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益部分)與以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(債券投資)持有期間確認(rèn)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益 |
換出資產(chǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的 | 換出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額,計(jì)入投資收益,并將持有期間形成的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入投資收益 |
換入資產(chǎn)成本的會(huì)計(jì)處理
情形1:不涉及補(bǔ)價(jià)(不含增值稅)的情況
公允價(jià)值能否可靠計(jì)量 | 換入資產(chǎn) | ||
是 | 否 | ||
換出 資產(chǎn) | 是 | 換入資產(chǎn)的成本 =換出資產(chǎn)公允價(jià)值+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) | 換入資產(chǎn)的成本 =換出資產(chǎn)公允價(jià)值+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) |
否 | 換入資產(chǎn)的成本 =換入資產(chǎn)公允價(jià)值+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) | 不適用公允價(jià)值計(jì)量 |
情形2:涉及補(bǔ)價(jià)(不含增值稅)的情況
公允價(jià)值能否可靠計(jì)量 | 換入資產(chǎn) | ||
是 | 否 | ||
換出資產(chǎn) | 是 | 換入資產(chǎn)的成本 =換出資產(chǎn)公允價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)(-收到的補(bǔ)價(jià))+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) =換出資產(chǎn)公允價(jià)值+換出資產(chǎn)增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額-換入資產(chǎn)可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額+支付的貨幣性資產(chǎn)(-收到的貨幣性資產(chǎn))+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) | |
否 | 換入資產(chǎn)的成本 =換入資產(chǎn)公允價(jià)值+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) | 不適用公允價(jià)值計(jì)量 |
②以賬面價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)處理
不確認(rèn)交換損益
非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì),或雖然具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的,如果不涉及補(bǔ)價(jià),應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ),且不確認(rèn)損益。
換入資產(chǎn)成本的會(huì)計(jì)處理
情形 | 會(huì)計(jì)處理 | 換入資產(chǎn)成本 |
不涉及 補(bǔ)價(jià) | 應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ) | 換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) |
支付 補(bǔ)價(jià) | 應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值,加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi),作為換入的資產(chǎn)成本 | 換入資產(chǎn)的成本=(換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià))+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) |
收到 補(bǔ)價(jià) | 應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值,減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi),作為換入資產(chǎn)的成本 | 換入資產(chǎn)的成本=(換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-收到的補(bǔ)價(jià))+應(yīng)支付的與換入資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi) |
【提示】相關(guān)稅費(fèi)的處理
①與換出資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費(fèi)和出售資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的會(huì)計(jì)處理相同,如換出固定資產(chǎn)支付的清理費(fèi)用等計(jì)入資產(chǎn)處置損益。
②與換入資產(chǎn)有關(guān)的相關(guān)稅費(fèi)和購(gòu)入資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的會(huì)計(jì)處理相同,如換入資產(chǎn)的運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)計(jì)入換入資產(chǎn)的成本等(換入以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用除外)。
(二)后續(xù)計(jì)量
存貨的后續(xù)計(jì)量是指發(fā)出存貨成本的確定。
在選用具體計(jì)價(jià)方法時(shí)需要注意:對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨,應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專(zhuān)門(mén)購(gòu)入或制造的存貨以及提供的勞務(wù),通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。
【提示】對(duì)存貨采用何種方法,由企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況自行決定,但計(jì)價(jià)方法一經(jīng)選定,以保證前后各期一致。(教材P194)
1.先進(jìn)先出法
先進(jìn)先出法是假定“先入庫(kù)的存貨先發(fā)出”,并根據(jù)這種假定的成本流轉(zhuǎn)次序確定發(fā)出存貨成本的一種方法。
【提示1】采用這種方法,在物價(jià)持續(xù)上升時(shí),期末存貨成本接近于市價(jià),而發(fā)出存貨成本偏低,會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值。反之,會(huì)低估企業(yè)庫(kù)存存貨價(jià)值和當(dāng)期利潤(rùn)。
【提示2】在該方法下,資產(chǎn)負(fù)債表反映的是企業(yè)現(xiàn)實(shí)擁有的存貨。
2.月末一次加權(quán)平均法
月末一次加權(quán)平均法是在材料等存貨按實(shí)際成本進(jìn)行明細(xì)分類(lèi)核算時(shí),以本月各批進(jìn)貨數(shù)量和月初數(shù)量為權(quán)數(shù)計(jì)算材料等存貨的期末平均單位成本的一種方法。
計(jì)算公式:
存貨的加權(quán)平均單位成本=[本月月初庫(kù)存存貨的實(shí)際成本+∑(本月各批進(jìn)貨的實(shí)際單位成本×本月各批進(jìn)貨的數(shù)量)]/(月初庫(kù)存存貨數(shù)量+∑本月各批進(jìn)貨數(shù)量)
本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨的加權(quán)平均單位成本
本月月末庫(kù)存存貨的成本=月末庫(kù)存存貨的數(shù)量×存貨的加權(quán)平均單位成本
3.移動(dòng)加權(quán)平均法
移動(dòng)加權(quán)平均法是指在每次收貨以后,立即根據(jù)庫(kù)存存貨數(shù)量和總成本,計(jì)算出新的平均單位成本的一種計(jì)算方法。
計(jì)算公式:
存貨的移動(dòng)平均單位成本=(本次進(jìn)貨之前庫(kù)存存貨的實(shí)際成本+本次進(jìn)貨的實(shí)際成本)/(本次進(jìn)貨之前庫(kù)存存貨數(shù)量+本次進(jìn)貨的數(shù)量)
發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨的數(shù)量×移動(dòng)平均單位成本
月末庫(kù)存存貨的成本=月末庫(kù)存存貨的數(shù)量×月末存貨的移動(dòng)平均單位成本
4.個(gè)別計(jì)價(jià)法
個(gè)別計(jì)價(jià)法是指對(duì)庫(kù)存和發(fā)出的每一特定存貨或每一批特定存貨的個(gè)別成本或每批成本加以認(rèn)定的一種方法。
在制造業(yè),個(gè)別計(jì)價(jià)法主要適用于為某一特定的項(xiàng)目專(zhuān)門(mén)購(gòu)入或制造并單獨(dú)存放的存貨。這種方法不能用于可替代使用的存貨(防止任意選用較高或較低的單位成本進(jìn)行計(jì)價(jià),來(lái)調(diào)整當(dāng)期利潤(rùn))。
【鏈接】對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專(zhuān)門(mén)購(gòu)入或制造的存貨以及提供的勞務(wù),通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。(教材P191)
5.毛利率法
毛利率法是根據(jù)本期銷(xiāo)售凈額乘以前期實(shí)際(或本月計(jì)劃)毛利率匡算本期銷(xiāo)售毛利。并計(jì)算發(fā)出存貨成本的一種方法。本方法常見(jiàn)于商品流通企業(yè)。
計(jì)算公式:
銷(xiāo)售凈額=商品銷(xiāo)售收入-銷(xiāo)售退回與折讓
銷(xiāo)售毛利=銷(xiāo)售凈額×毛利率
銷(xiāo)售成本=銷(xiāo)售凈額-銷(xiāo)售毛利=銷(xiāo)售凈額×(1-毛利率)
期末存貨成本=期初存貨成本+本期購(gòu)貨成本-本期銷(xiāo)售成本
6.零售價(jià)法
零售價(jià)法是指用成本占零售價(jià)的百分比計(jì)算期末存貨成本的一種方法。該方法主要適用于商業(yè)零售企業(yè)。
該方法下,期初存貨和本期購(gòu)貨同時(shí)按成本和零售價(jià)記錄,以便計(jì)算可供銷(xiāo)售的存貨成本和售價(jià)總額。本期銷(xiāo)貨只按售價(jià)記錄,從本期可供銷(xiāo)售的存貨售價(jià)總額中減去本期銷(xiāo)售的售價(jià)總額,計(jì)算出期末存貨的售價(jià)總額。
計(jì)算公式:
銷(xiāo)售成本率=(期初存貨成本+本期購(gòu)貨成本)/(期初存貨售價(jià)+本期購(gòu)貨售價(jià))×100%
期末存貨成本=期末存貨售價(jià)總額×銷(xiāo)售成本率
本期銷(xiāo)售成本=期初存貨成本+本期購(gòu)貨成本-期末存貨成本
7.計(jì)劃成本法(見(jiàn)本章第二節(jié)按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)的原材料核算)
8.售價(jià)金額核算法
在我國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,商品零售企業(yè)廣泛采用售價(jià)金額核算法。售價(jià)金額核算法是零售價(jià)法的一種賬務(wù)處理方式。
這種方法是通過(guò)設(shè)置“商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”科目進(jìn)行處理的,平時(shí)商品存貨的進(jìn)、銷(xiāo)、存均按售價(jià)記賬,售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額記入“商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”科目,期末通過(guò)計(jì)算進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)率的辦法計(jì)算本期已銷(xiāo)商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷(xiāo)差價(jià),并據(jù)以調(diào)整本期銷(xiāo)售成本。
計(jì)算公式:
進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)率==1-銷(xiāo)售成本率
本期已銷(xiāo)售商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷(xiāo)差價(jià)=本期商品銷(xiāo)售收入×進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)率
本期銷(xiāo)售商品的實(shí)際成本=本期商品銷(xiāo)售收入-本期已銷(xiāo)售商品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷(xiāo)差價(jià)
【提示1】上述“當(dāng)期發(fā)生的商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”包括當(dāng)期購(gòu)進(jìn)、委托加工收回、銷(xiāo)售退回等原因發(fā)生的庫(kù)存商品的進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)。
【提示2】上述“當(dāng)期發(fā)生的商品售價(jià)”包括當(dāng)期購(gòu)進(jìn)商品的售價(jià)、銷(xiāo)售退回商品的售價(jià)等。
【提示3】商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)率還可以按下列公式計(jì)算:
進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)率=月末分?jǐn)偳啊吧唐愤M(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”科目余額/(“庫(kù)存商品”科目月末余額+“委托代銷(xiāo)商品”科目月末余額+“發(fā)出商品”科目月末余額+本月“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目貸方發(fā)生額)×100%
公式中所稱(chēng)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”,是指采用售價(jià)進(jìn)行商品日常核算的銷(xiāo)售商品所取得的收入。
【提示4】期末編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),存貨項(xiàng)目中的商品存貨部分,應(yīng)根據(jù)“庫(kù)存商品”科目的期末余額扣除“商品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”科目的期末余額(即實(shí)際成本)列示。
(三)期末計(jì)量
1.期末存貨計(jì)量原則
企業(yè)的存貨應(yīng)當(dāng)在期末(即資產(chǎn)負(fù)債表日)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量,對(duì)可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額,計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,計(jì)入當(dāng)期損益。
借:資產(chǎn)減值損失
貸:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
【提示】成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量的理論基礎(chǔ)主要是使存貨符合資產(chǎn)的定義,且符合謹(jǐn)慎性原則的要求。
2.存貨的成本
存貨的成本,是指期末存貨的實(shí)際成本(即歷史成本)。如企業(yè)在存貨成本的日常核算中采用計(jì)劃成本法、售價(jià)金額核算法等簡(jiǎn)化核算方法,則存貨的成本為經(jīng)調(diào)整后的實(shí)際成本。
3.存貨的可變現(xiàn)凈值
(1)可變現(xiàn)凈值的含義
可變現(xiàn)凈值,是指在日常活動(dòng)中,以存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額,并不是指存貨的現(xiàn)行售價(jià)。
因此,可變現(xiàn)凈值是指存貨的預(yù)計(jì)未來(lái)凈現(xiàn)金流量而不是存貨的售價(jià)或合同價(jià)。企業(yè)預(yù)計(jì)的銷(xiāo)售存貨現(xiàn)金流量,并不完全等于存貨的可變現(xiàn)凈值。
【提示】可變現(xiàn)凈值不一定等于公允價(jià)值減去估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。(基于企業(yè)特定環(huán)境,而非市場(chǎng)參與者的角度)
(2)確定存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素
企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí),應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ),并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。
①確鑿證據(jù)。如產(chǎn)成品或商品的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格、與產(chǎn)成品或商品相同或類(lèi)似商品的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格、銷(xiāo)貨方提供的有關(guān)資料和生產(chǎn)成本資料等。存貨的采購(gòu)成本、加工成本和其他成本以及其他方式取得的存貨成本,應(yīng)當(dāng)以外來(lái)原始憑證、生產(chǎn)成本賬簿記錄等作為確鑿證據(jù)。
②持有存貨的目的。企業(yè)持有存貨的目的不同,確定存貨可變現(xiàn)凈值的計(jì)算方法也不同:
a.產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨,其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,該存貨的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。
b.需要經(jīng)過(guò)加工的材料存貨,其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,以該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。
c.資產(chǎn)負(fù)債表日,同一項(xiàng)存貨中一部分有合同價(jià)格約定,其他部分不存在合同價(jià)格的,企業(yè)應(yīng)分別確定其可變現(xiàn)凈值,并與其相對(duì)應(yīng)的成本進(jìn)行比較,分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提或轉(zhuǎn)回的金額。
③資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響。企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí),應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日取得最可靠的證據(jù)估計(jì)的售價(jià)為基礎(chǔ)并考慮持有存貨的目的,資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間存貨售價(jià)發(fā)生波動(dòng)的,如有確鑿證據(jù)表明其對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日存貨已經(jīng)存在的情況提供了新的證據(jù),應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。否則,作為非調(diào)整事項(xiàng)處理。
4.存貨可變現(xiàn)凈值確定的具體方法
(1)產(chǎn)成品、商品存貨
有合同 | 合同數(shù)量≥持有數(shù)量: 可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品合同價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) |
合同數(shù)量<持有數(shù)量: ①合同部分 可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品合同價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) ②超出部分 可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) | |
無(wú)合同 | 可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) |
(2)材料存貨
合同數(shù)量≥持有數(shù)量 | 合同數(shù)量<持有數(shù)量 | ||
有合同 | 直接銷(xiāo)售 | 可變現(xiàn)凈值=材料合同價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) | ①合同部分: 可變現(xiàn)凈值=材料合同價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) ②超出部分: 可變現(xiàn)凈值=材料市場(chǎng)價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) |
用于產(chǎn) 品生產(chǎn) | 可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品合同價(jià)-估計(jì)發(fā)生的加工成本-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) | ①合同部分:可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品合同價(jià)-至完工估計(jì)發(fā)生的加工成本-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) ②超出部分:可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)-至完工估計(jì)發(fā)生的加工成本-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) | |
無(wú)合同 | 直接銷(xiāo)售 | 可變現(xiàn)凈值=材料市場(chǎng)價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) | |
用于產(chǎn) 品生產(chǎn) | 可變現(xiàn)凈值=產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)-至完工估計(jì)發(fā)生的加工成本-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi) |
【提示1】在期末,對(duì)于用于生產(chǎn)而持有的材料等,如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于成本(產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本),則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量。
【提示2】在期末,對(duì)于用于生產(chǎn)而持有的材料等,如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本,則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量,按其差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
5.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的核算
(1)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提
企業(yè)應(yīng)在每一資產(chǎn)負(fù)債表日,比較存貨成本與可變現(xiàn)凈值,計(jì)算出應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備余額,再與已提數(shù)進(jìn)行比較,若應(yīng)提數(shù)大于已提數(shù),則應(yīng)予補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。
【提示1】當(dāng)存在下列情況之一時(shí),表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本,應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備:
①該存貨的市價(jià)持續(xù)下跌,并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望。
②企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格。
③企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代,原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要,而該原材料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本。
④因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化,導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌。
⑤其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
【提示2】存在下列情形之一的,表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零:
①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。
②已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
③生產(chǎn)中已不再需要,并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
④其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。
【提示3】企業(yè)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對(duì)存貨計(jì)價(jià)時(shí),有三種不同的計(jì)算方法可供選擇,如下表所示。
方法 | 定義 | 適用 |
單項(xiàng) 比較法 | 也稱(chēng)逐項(xiàng)比較法或個(gè)別比較法,指對(duì)庫(kù)存的每一種存貨的成本與可變現(xiàn)凈值逐項(xiàng)進(jìn)行比較,每項(xiàng)存貨均取較低數(shù)確定期末的存貨成本 | 通常情況 |
分類(lèi) 比較法 | 也稱(chēng)類(lèi)比法,指按存貨類(lèi)別的成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較,每類(lèi)存貨取其較低數(shù)確定存貨的期末成本 | 數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨 |
綜合 比較法 | 也稱(chēng)總額法,指按全部存貨的總成本與可變現(xiàn)凈值總額相比較,以較低數(shù)作為期末全部存貨的成本 | 與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷(xiāo)售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類(lèi)似最終用途或目的,且難以與其他項(xiàng)目分開(kāi)計(jì)量的存貨 |
(2)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回
當(dāng)以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失,減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù),并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回(轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備與計(jì)提該準(zhǔn)備的存貨項(xiàng)目或類(lèi)別應(yīng)當(dāng)存在直接對(duì)應(yīng)關(guān)系),轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。
(3)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)
①企業(yè)計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,如果其中有部分存貨已經(jīng)銷(xiāo)售,則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本時(shí),應(yīng)同時(shí)按比例結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
②對(duì)于因債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換轉(zhuǎn)出的存貨,應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目,貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目。
③按存貨類(lèi)別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的,也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
上述相關(guān)分錄為:
借:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(或其他業(yè)務(wù)成本)
【提示】企業(yè)應(yīng)當(dāng)合理地計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。如有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用了謹(jǐn)慎性原則計(jì)提秘密準(zhǔn)備的,應(yīng)當(dāng)作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正,并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中說(shuō)明事項(xiàng)的性質(zhì)、調(diào)整金額,以及對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的影響。
備考稅務(wù)師考試的同學(xué)們,有人說(shuō)堅(jiān)韌是意志的助手,意志力也是需要堅(jiān)持、維護(hù)的,堅(jiān)韌不拔、勤奮努力的人,才能擁有更加堅(jiān)定的意志,進(jìn)而取得自己期望中的成功。
(注:以上內(nèi)容選自丁奎山老師《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》授課講義)
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