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【內(nèi)容導(dǎo)航】

固定資產(chǎn)后續(xù)支出、處置的核算，無形資產(chǎn)的內(nèi)容和特征、確認(rèn)與計(jì)量、取得和攤銷的核算

【所屬章節(jié)】

本知識(shí)點(diǎn)屬于《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》第十一章　非流動(dòng)資產(chǎn)(一)

【知識(shí)點(diǎn)】固定資產(chǎn)后續(xù)支出、處置的核算，無形資產(chǎn)的內(nèi)容和特征、確認(rèn)與計(jì)量、取得和攤銷的核算

固定資產(chǎn)后續(xù)支出、處置的核算，無形資產(chǎn)的內(nèi)容和特征、確認(rèn)與計(jì)量、取得和攤銷的核算

第四節(jié)　固定資產(chǎn)后續(xù)支出、處置的核算

【考點(diǎn)1】固定資產(chǎn)的后續(xù)支出

1.固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值扣除;不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用。

2.固定資產(chǎn)日常修理費(fèi)用，通常不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用或銷售費(fèi)用。

【考點(diǎn)2】固定資產(chǎn)的處置

固定資產(chǎn)的處置包括固定資產(chǎn)的出售、報(bào)廢和毀損、對(duì)外投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等。

(一)固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件

固定資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn)：

1.該固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)。

2.該固定資產(chǎn)預(yù)期通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。

(二)固定資產(chǎn)處置的會(huì)計(jì)處理

通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算。

【提示1】固定資產(chǎn)清理凈損益的處理

1.因已喪失使用功能正常報(bào)廢或因自然災(zāi)害等非正常原因產(chǎn)生的利得或損失應(yīng)貸記或借記“營業(yè)外支出”科目。

2.因正常出售、轉(zhuǎn)讓所產(chǎn)生的固定資產(chǎn)處置利得或損失應(yīng)計(jì)入“資產(chǎn)處置損益”科目。

【提示2】固定資產(chǎn)盤盈和盤虧的處理

(1)盤盈

作為前期差錯(cuò)進(jìn)行處理。

(按重置成本確定其入賬價(jià)值)

(2)盤虧

企業(yè)因固定資產(chǎn)盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。其具體賬務(wù)處理為：

①企業(yè)對(duì)于盤虧的固定資產(chǎn)，

借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

累計(jì)折舊

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

貸：固定資產(chǎn)

②盤虧的損失在報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)處理時(shí)，

借：營業(yè)外支出—盤虧損失

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢

第五節(jié)　無形資產(chǎn)的核算

【考點(diǎn)1】無形資產(chǎn)的內(nèi)容和特征

(一)無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。

(二)無形資產(chǎn)具有如下共同特征：

1.無形資產(chǎn)不具有實(shí)物形態(tài)。

2.無形資產(chǎn)是可辨認(rèn)的。

【提示】資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性

標(biāo)準(zhǔn)：

(1)能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。

(2)源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。

3.無形資產(chǎn)屬于非貨幣性長期資產(chǎn)。

4.無形資產(chǎn)的可控制性。

【提示】商譽(yù)是企業(yè)合并成本大于合并取得被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值份額的差額，其存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性。企業(yè)自創(chuàng)的商譽(yù)以及未滿足無形資產(chǎn)確認(rèn)條件的其他項(xiàng)目，不能作為企業(yè)的無形資產(chǎn)。

【考點(diǎn)2】無形資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量

(一)無形資產(chǎn)的確認(rèn)

無形資產(chǎn)在同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，企業(yè)才能確認(rèn)：

1.與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。

2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。

(二)無形資產(chǎn)的初始計(jì)量

無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。應(yīng)按照取得無形資產(chǎn)的不同來源分別計(jì)量，確定入賬價(jià)值：

1.外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)，以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。

【提示】如果購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)—借款費(fèi)用》規(guī)定應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。

2.自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，其成本包括自某無形項(xiàng)目滿足無形資產(chǎn)確認(rèn)條件，以及在其開發(fā)階段支出滿足確認(rèn)為無形資產(chǎn)的條件后至達(dá)到預(yù)定用途前所發(fā)生的支出總額，但是對(duì)于以前期間已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再調(diào)整。

3.投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

4.非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)—非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定加以確定。

5.債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)—債務(wù)重組》的規(guī)定加以確定。

6.接受政府補(bǔ)助取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)—政府補(bǔ)助》的規(guī)定加以確定。

7.企業(yè)合并取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)—企業(yè)合并》的規(guī)定加以確定。

(三)無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)于取得無形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量;無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

2.使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益;使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。無形資產(chǎn)發(fā)生減值應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值》相關(guān)規(guī)定處理。

3.企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變攤銷期限和攤銷方法。在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)—會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》進(jìn)行處理，并按使用壽命有限的無形資產(chǎn)進(jìn)行處理。

【考點(diǎn)3】無形資產(chǎn)取得的核算

(一)外購的無形資產(chǎn)

借：無形資產(chǎn)(應(yīng)計(jì)入無形資產(chǎn)成本的金額)

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)

貸：銀行存款等

【提示】購入無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價(jià)款，實(shí)質(zhì)上是具有融資性質(zhì)的，應(yīng)作以下會(huì)計(jì)處理：

借：無形資產(chǎn)(所購無形資產(chǎn)購買價(jià)款的現(xiàn)值)

未確認(rèn)融資費(fèi)用(差額)

貸：長期應(yīng)付款(應(yīng)支付的金額)

(二)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)

1.企業(yè)自行進(jìn)行的無形資產(chǎn)研究開發(fā)項(xiàng)目，區(qū)分為研究階段與開發(fā)階段。

2.企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的支出，按下列規(guī)定處理：

(1)企業(yè)研究階段的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。

(2)開發(fā)階段的支出符合資本化條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn);不符合資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。

(3)無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，應(yīng)當(dāng)將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。

【提示】對(duì)于企業(yè)內(nèi)部開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的開發(fā)支出，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)：

①完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。

②具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。

③無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式

無形資產(chǎn)能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)對(duì)運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)產(chǎn)品的市場情況進(jìn)行可靠預(yù)計(jì)，以證明所生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場并能夠帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，或能夠證明市場上存在對(duì)該類無形資產(chǎn)的需求。

④有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)

⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。

3.企業(yè)內(nèi)部研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理

(1)企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出(不滿足資本化條件)

——資本化支出(滿足資本化條件)

貸：原材料

銀行存款

應(yīng)付職工薪酬等

(2)研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，

借：無形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出——資本化支出

(3)期末，應(yīng)將不符合資本化條件的研發(fā)支出轉(zhuǎn)入當(dāng)期管理費(fèi)用，

借：管理費(fèi)用

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出

(三)投資者投入的無形資產(chǎn)

投資者投入的無形資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“實(shí)收資本”或“股本”等科目。

(四)接受政府補(bǔ)助取得的無形資產(chǎn)

企業(yè)接受政府補(bǔ)助而取得的無形資產(chǎn)，應(yīng)按照所取得的無形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，如果公允價(jià)值不能可靠取得，按照名義金額入賬。收到無形資產(chǎn)時(shí)，按公允價(jià)值或名義金額，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“遞延收益”科目。

(五)其他方式取得的無形資產(chǎn)

企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)分別按照本書“非貨幣性資產(chǎn)交換”、“債務(wù)重組”和“企業(yè)合并”準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。

【考點(diǎn)4】無形資產(chǎn)攤銷的核算

企業(yè)攤銷某項(xiàng)無形資產(chǎn)時(shí)，首先應(yīng)于取得該項(xiàng)無形資產(chǎn)時(shí)判斷其使用壽命。無形資產(chǎn)的使用壽命為有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)該使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量;無法預(yù)見無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)當(dāng)視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

(一)無形資產(chǎn)使用壽命的確定

1.企業(yè)持有的無形資產(chǎn)，通常來源于合同性權(quán)利或是其他法定權(quán)利，且合同規(guī)定或法律規(guī)定有明確的使用年限。來源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限;如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時(shí)因續(xù)約等延續(xù)，且有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出大額成本，續(xù)約期應(yīng)當(dāng)計(jì)入使用壽命。

2.合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面情況判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的期限。比如，與同行業(yè)的情況進(jìn)行比較、參考?xì)v史經(jīng)驗(yàn)，或聘請(qǐng)相關(guān)專家進(jìn)行論證等。

【提示】按照上述方法仍無法合理確定無形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，該項(xiàng)無形資產(chǎn)應(yīng)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。

(二)使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的核算

1.應(yīng)攤銷金額

無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額，是指其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

【提示】使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：

(1)有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)。

(2)可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。

2.攤銷期和攤銷方法

(1)無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用(即其達(dá)到預(yù)定用途)時(shí)起至終止確認(rèn)時(shí)止。

(2)企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)能夠反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期消耗方式，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間。具體攤銷方法有多種，包括直線法、產(chǎn)量法等。無法可靠確定其預(yù)期消耗方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法進(jìn)行攤銷。

3.使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會(huì)計(jì)處理

無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損益，計(jì)入管理費(fèi)用。某項(xiàng)無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的，無形資產(chǎn)的攤銷金額可以計(jì)入產(chǎn)品或其他資產(chǎn)成本。

(三)土地使用權(quán)的處理

1.企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)按取得價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：

(1)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。

(2)企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價(jià)款應(yīng)當(dāng)按照合理的方法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配;難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處理。

2.企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增值時(shí)，應(yīng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。

(四)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要進(jìn)行攤銷，但應(yīng)當(dāng)至少在每年年度終了按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試。

考慮一千次，不如去做一次；猶豫一萬次，不如實(shí)踐一次。希望備考稅務(wù)師考試的小伙伴們都能夠順利通過稅務(wù)師考試！快一起努力學(xué)習(xí)吧！

（注：以上內(nèi)容選自李運(yùn)河老師《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》授課講義）

（本文為東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）