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【內(nèi)容導(dǎo)航】

收入的確認與計量(2)

【所屬章節(jié)】

本知識點屬于《財務(wù)與會計》第十六章 收入、費用、利潤和產(chǎn)品成本

【知識點】收入的確認與計量(2)

收入的確認與計量(2)

第一節(jié)　收入

【考點2】收入的確認與計量

3.履行單項履約義務(wù)時確認收入

(1)在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)

①對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當在該段時間內(nèi)按照履約進度確認收入，但是，履約進度不能合理確定的除外。

【提示】企業(yè)應(yīng)當考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當?shù)穆募s進度。其中,產(chǎn)出法是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進度;投入法是根據(jù)企業(yè)為履行履約義務(wù)的投入確定履約進度。對于類似情況下的類似履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當采用相同的方法確定履約進度。

②當履約進度不能合理確定時，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本預(yù)計能夠得到補償?shù)?，?yīng)當按照已經(jīng)發(fā)生的成本金額確認收入，直到履約進度能夠合理確定為止。

(2)在某一時點履行的履約義務(wù)

對于在某一時點履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時點確認收入。

【提示】在判斷客戶是否已取得商品控制權(quán)時，企業(yè)應(yīng)當考慮下列跡象：

①企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時收款權(quán)利，即客戶就該商品負有現(xiàn)時付款義務(wù)。

②企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)。

③企業(yè)已將該商品實物轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已實物占有該商品。

④企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬。

⑤客戶已接受該商品。

⑥其他表明客戶已取得商品控制權(quán)的跡象。

(二)收入的計量

企業(yè)應(yīng)當按照分攤至各單項履約義務(wù)的交易價格計量收入。

1.確定交易價格

交易價格，是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額。企業(yè)代第三方收取的款項(如增值稅銷項稅額)以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項(如質(zhì)量保證金)，應(yīng)當作為負債進行會計處理，不計入交易價格。

企業(yè)應(yīng)當根據(jù)合同條款,并結(jié)合其以往的習(xí)慣做法確定交易價格。在確定交易價格時，企業(yè)應(yīng)當考慮可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對價、應(yīng)付客戶對價等因素的影響。

(1)可變對價

①如果合同中存在折扣、返利、貨款抵扣、價格折讓、績效激勵或類似條款的，均可能導(dǎo)致交易價格有所不同，使合同中存在可變對價。

②合同中存在可變對價的，企業(yè)應(yīng)當按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價的最佳估計數(shù)。但包含可變對價的交易價格,應(yīng)當不超過在相關(guān)不確定性消除時累計已確認收入極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。企業(yè)在評估累計已確認收入是否極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回時，應(yīng)當同時考慮收入轉(zhuǎn)回的可能性及其比重。

【提示】期望值是指各種可能的對價金額按概率加權(quán)平均數(shù)。最可能發(fā)生金額是指各種可能的對價金額中單一最有可能發(fā)生的金額。

③每一資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當重新估計應(yīng)計入交易價格的可變對價金額，可變對價金額發(fā)生變動的，應(yīng)按規(guī)定重新分攤可變對價金額。

(2)重大融資成分

①合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應(yīng)當按照假定客戶在取得商品控制權(quán)時即以現(xiàn)金支付的應(yīng)付金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額，應(yīng)當在合同期間內(nèi)采用實際利率法攤銷。

【提示】合同開始日，企業(yè)預(yù)計客戶取得商品控制權(quán)與客戶支付價款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。

(3)非現(xiàn)金對價

客戶支付非現(xiàn)金對價的，企業(yè)應(yīng)當按照非現(xiàn)金對價的公允價值確定交易價格。非現(xiàn)金對價的公允價值不能合理估計的,企業(yè)應(yīng)當參照其承諾向客戶轉(zhuǎn)讓商品的單獨售價間接確定交易價格。非現(xiàn)金對價的公允價值因?qū)r形式以外的原因而發(fā)生變動的,應(yīng)當作為可變對價處理。

【提示】單獨售價,是指企業(yè)向客戶單獨銷售商品的價格。

(4)應(yīng)付客戶對價

①企業(yè)應(yīng)付客戶(或向客戶購買本企業(yè)商品的第三方,本部分下同)對價的，應(yīng)當將該應(yīng)付對價沖減交易價格，并在確認相關(guān)收入與支付(或承諾支付)客戶對價二者孰晚的時點沖減當期收入,但應(yīng)付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外。

②企業(yè)應(yīng)付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的，應(yīng)當采用與本企業(yè)其他采購相一致的方式確認所購買的商品。企業(yè)應(yīng)付客戶對價超過向客戶取得可明確區(qū)分商品公允價值的，超過金額應(yīng)當沖減交易價格。向客戶取得的可明確區(qū)分商品公允價值不能合理估計的，企業(yè)應(yīng)當將應(yīng)付客戶對價全額沖減交易價格。

【提示】常見的應(yīng)付客戶對價如:貨位費(交易價格減少)，合作廣告安排(需要分析)，價格保護(交易價格減少)，優(yōu)惠券和折扣(交易價格減少)，收費服務(wù)安排(交易價格減少)。

2.將交易價格分攤至單項履約義務(wù)

合同中包含兩項或多項履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當在合同開始日，按照各單項履約義務(wù)所承諾商品的單獨售價的相對比例，將交易價格分攤至各單項履約義務(wù)。企業(yè)不得因合同開始日之后單獨售價的變動而重新分攤交易價格。

(1)分攤方法

企業(yè)在類似環(huán)境下向類似客戶單獨銷售商品的價格，應(yīng)作為確定該商品單獨售價的最佳證據(jù)。

單獨售價無法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當綜合考慮其能夠合理取得的全部相關(guān)信息，采用市場調(diào)整法、成本加成法、余值法等方法合理估計單獨售價。

在估計單獨售價時，企業(yè)應(yīng)當最大限度地采用可觀察的輸入值，并對類似的情況采用一致的估計方法。

(2)合同折扣的分攤

①對于合同折扣，企業(yè)應(yīng)當在各單項履約義務(wù)之間按比例分攤。

②有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項或多項(而非全部)履約義務(wù)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當將該合同折扣分攤至相關(guān)一項或多項履約義務(wù)。

【提示】合同折扣僅與合同中一項或多項(而非全部)履約義務(wù)相關(guān)，且企業(yè)采用余值法估計單獨售價的，應(yīng)當首先按照規(guī)定在該一項或多項(而非全部)履約義務(wù)之間分攤合同折扣，然后采用余值法估計單獨售價。

(3)可變對價及可變對價后續(xù)變動的分攤

對于可變對價及可變對價的后續(xù)變動額，企業(yè)應(yīng)當按照上述規(guī)定，將其分攤至與之相關(guān)的一項或多項履約義務(wù)，或者分攤至構(gòu)成單項履約義務(wù)的一系列可明確區(qū)分商品中的一項或多項商品。對于已履行的履約義務(wù),其分攤的可變對價后續(xù)變動額應(yīng)當調(diào)整變動當期的收入。

【提示】合同變更之后發(fā)生可變對價后續(xù)變動的，企業(yè)應(yīng)當區(qū)分下列三種情形分別進行會計處理：

①部分作為一份單獨合同的，企業(yè)應(yīng)當判斷可變對價后續(xù)變動與哪一項合同相關(guān)，并按照本處的規(guī)定進行會計處理。

②合同變更時將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同，且可變對價后續(xù)變動與合同變更前已承諾可變對價相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當首先將該可變對價后續(xù)變動額以原合同開始日確定的基礎(chǔ)進行分攤，然后再將分攤至合同變更日尚未履行履約義務(wù)的該可變對價后續(xù)變動額以新合同開始日確定的基礎(chǔ)進行二次分攤。

③合同變更之后發(fā)生除①②規(guī)定情形以外的可變對價后續(xù)變動的，企業(yè)應(yīng)當將該可變對價后續(xù)變動額分攤至合同變更日尚未履行的履約義務(wù)。

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（注：以上內(nèi)容選自李運河老師《財務(wù)與會計》授課講義）

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