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【所屬章節(jié)】

第十一章 非流動(dòng)資產(chǎn)（二）

【知識(shí)點(diǎn)】長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量

后續(xù)計(jì)量方法：

（一）成本法

成本法，是指投資按初始投資成本計(jì)價(jià)的方法。長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法適用于投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資（即對(duì)子公司的投資）。

在判斷投資方是否能夠控制被投資方時(shí)，當(dāng)且僅當(dāng)投資方具備以下三要素時(shí)，才能表明投資方能夠控制被投資方：

1.成本法的適用范圍

（1）投資方對(duì)被投資方擁有權(quán)力

除非有確鑿證據(jù)表明其不能主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動(dòng)，下列情況表明投資方對(duì)被投資方擁有權(quán)力：

①投資方持有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)的；

②投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權(quán)，但通過(guò)與其他表決權(quán)持有人之間的協(xié)議能夠控制半數(shù)以上表決權(quán)的。

（2）參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)

投資方在判斷其享有被投資方的回報(bào)是否變動(dòng)以及如何變動(dòng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同安排的實(shí)質(zhì)，而不是法律形式。

投資方的可變回報(bào)通常體現(xiàn)為從被投資方獲取股利。受法律法規(guī)的限制，投資方有時(shí)無(wú)法通過(guò)分配被投資方利潤(rùn)或盈余的形式獲得回報(bào)，例如，當(dāng)被投資方的法律形式為信托機(jī)構(gòu)時(shí)，其盈利可能不是以股利形式分配給投資者。此時(shí)，被投資方不能進(jìn)行利潤(rùn)分配并不必然代表投資方不能獲取可變回報(bào)。

另外，即使只有一個(gè)投資方控制被投資方，也不能說(shuō)明只有該投資方才能獲取可變回報(bào)。例如，少數(shù)股東可以分享被投資方的利潤(rùn)。

（3）有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額

擁有決策權(quán)的投資方在判斷是否控制被投資方時(shí)，需要考慮其決策行為是以主要責(zé)任人（即實(shí)際決策人）的身份進(jìn)行還是以代理人的身份進(jìn)行。此外，在其他方擁有決策權(quán)時(shí)，投資方還需要考慮其他方是否以代理人的身份代表該投資方行使決策權(quán)。

2.成本法下的賬務(wù)處理

被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)（取得投資時(shí)已宣告但尚未發(fā)放的除外）：

借：應(yīng)收股利

　貸：投資收益

（二）權(quán)益法

1.適用范圍

對(duì)合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

投資方在判斷對(duì)被投資單位是否具有共同控制、重大影響時(shí)，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過(guò)子公司間接持有的股權(quán)。

2.權(quán)益法理念

長(zhǎng)期股權(quán)投資=被投資單位凈資產(chǎn)份額=被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額+商譽(yù)

思路：只要被投資單位的凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）發(fā)生變動(dòng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資就按份額同步調(diào)整。

3.權(quán)益法的賬務(wù)處理

（1）初始投資成本的調(diào)整

（2）投資損益的確認(rèn)

（3）取得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理

（4）被投資單位其他綜合收益變動(dòng)的處理

（5）投資企業(yè)在被投資單位發(fā)生凈虧損和其他綜合收益減少時(shí)的處理

投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的凈虧損和其他綜合收益減少凈額，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

“其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益”通常是指長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目，比如，企業(yè)對(duì)被投資單位的長(zhǎng)期債權(quán)，該債權(quán)沒(méi)有明確的清收計(jì)劃且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)期間不準(zhǔn)備收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位的凈投資。應(yīng)予說(shuō)明的是，該類(lèi)長(zhǎng)期權(quán)益不包括投資方與被投資單位之間因銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)等日?；顒?dòng)所產(chǎn)生的長(zhǎng)期債權(quán)。

在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損和其他綜合收益減少凈額時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：

借：投資收益、其他綜合收益

　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整（順序①：以賬面價(jià)值沖減至零為限）

　　　長(zhǎng)期應(yīng)收款（順序②：其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位的凈投資，以賬面價(jià)值沖減至零為限）

　　　預(yù)計(jì)負(fù)債（順序③：負(fù)有的承擔(dān)額外損失義務(wù)）

順序④：除上述情況外仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)損失，應(yīng)在賬外備查簿登記。

（6）被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)

注：以上內(nèi)容選自華健老師2022年《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)班授課講義

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