學(xué)習(xí)就像爬坡，同樣的高度，基礎(chǔ)好的人爬的是很短的坡；基礎(chǔ)差的人爬的是一個長坡，但最終的高度是一樣的。下文是東奧會計在線整理的稅務(wù)師考試《財務(wù)與會計》科目預(yù)習(xí)考點(diǎn)，同學(xué)們快來學(xué)習(xí)吧！

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收入的確認(rèn)與計量

收入，是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

本章適用于所有與客戶之間的合同，但不涉及：

（1）企業(yè)對外出租資產(chǎn)收取的租金；

（2）進(jìn)行債權(quán)投資收取的利息；

（3）進(jìn)行股權(quán)投資取得的現(xiàn)金股利；

（4）保險合同取得的保費(fèi)收入等。

以上合同應(yīng)分別遵循《租賃》、《金融工具的確認(rèn)與計量》和《長期股權(quán)投資》等具體準(zhǔn)則。

（一）識別與客戶訂立的合同（第1步）

客戶，是指與企業(yè)訂立合同以向企業(yè)購買其日常活動產(chǎn)出的商品或服務(wù)并支付對價的一方。

1.識別合同

（1）合同的定義

合同，是指雙方或多方之間訂立有法律約束力的權(quán)利義務(wù)的協(xié)議。合同有書面形式、口頭形式以及其他形式（如隱含于商業(yè)慣例或企業(yè)以往的習(xí)慣做法中等）。

（2）合同存在的五項(xiàng)條件

當(dāng)企業(yè)與客戶之間的合同同時滿足下列五項(xiàng)條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入（即用“五步法”模型）：

對于不符合上述條件的合同，企業(yè)只有在不再負(fù)有向客戶轉(zhuǎn)讓商品的剩余義務(wù)，且已向客戶收取的對價無須退回時，才能將已收取的對價確認(rèn)為收入；否則，應(yīng)當(dāng)將已收取的對價作為負(fù)債進(jìn)行會計處理。

2.合同合并

企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關(guān)聯(lián)方）同時訂立或在相近時間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進(jìn)行會計處理：

（1）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成“一攬子交易”，如一份合同在不考慮另一份合同對價的情況下將會發(fā)生虧損；

（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況，如一份合同如果發(fā)生違約，將會影響另一份合同的對價金額；

（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)。

3.合同變更

合同變更，是指經(jīng)合同各方批準(zhǔn)對原合同范圍或價格作出的變更。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列三種情形對合同變更分別進(jìn)行會計處理：

（三）確定交易價格（第3步）

交易價格，是指企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對價金額。企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)（如增值稅）以及企業(yè)預(yù)期將退還給客戶的款項(xiàng)（如質(zhì)量保證金），應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債進(jìn)行會計處理，不計入交易價格。

在確定交易價格時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮以下因素的影響：

1.可變對價

如果合同中存在折扣、返利、貨款抵扣、價格折讓、績效激勵或類似條款的，均可能導(dǎo)致交易價格有所不同，使合同中存在可變對價。

（1）企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價的最佳估計數(shù)。

（2）計入交易價格的可變對價金額的限制

包含可變對價的交易價格，應(yīng)當(dāng)不超過在相關(guān)不確定性消除時，累計已確認(rèn)的收入極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。

翻譯一下：企業(yè)在對此進(jìn)行評估時，應(yīng)當(dāng)同時考慮收入轉(zhuǎn)回的可能性及轉(zhuǎn)回金額的比重。如果累計已確認(rèn)的收入極可能發(fā)生重大轉(zhuǎn)回，那么該可變對價就不應(yīng)計入交易價格，也就是說要對可變對價金額進(jìn)行限制，體現(xiàn)謹(jǐn)慎性要求。

2.重大融資成分

合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照假定客戶在取得商品控制權(quán)時即以現(xiàn)金支付的應(yīng)付金額（即，現(xiàn)銷價格）確定交易價格。

【經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)】合同中包括兩項(xiàng)交易：銷售交易和融資交易。

其中，銷售交易執(zhí)行收入準(zhǔn)則，融資交易執(zhí)行金融工具準(zhǔn)則。

3.非現(xiàn)金對價

當(dāng)企業(yè)因轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)向客戶收取的對價是非現(xiàn)金形式時，例如實(shí)物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、客戶提供的廣告服務(wù)等。交易價格的確定方法：

（1）通常為非現(xiàn)金對價在合同開始日的公允價值；

（2）非現(xiàn)金對價公允價值不能合理估計的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)參照其承諾向客戶轉(zhuǎn)讓商品的單獨(dú)售價間接確定交易價格。

合同開始日后，非現(xiàn)金對價的公允價值變動的處理：

企業(yè)應(yīng)付客戶（或向客戶購買本企業(yè)商品的第三方，本部分下同）對價的，應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)付對價沖減交易價格，并在確認(rèn)相關(guān)收入與支付（或承諾支付）客戶對價二者孰晚的時點(diǎn)沖減當(dāng)期收入，但應(yīng)付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的除外。

企業(yè)應(yīng)付客戶對價是為了向客戶取得其他可明確區(qū)分商品的，應(yīng)當(dāng)采用與本企業(yè)其他采購相一致的方式確認(rèn)所購買的商品。企業(yè)應(yīng)付客戶對價超過向客戶取得可明確區(qū)分商品公允價值的，超過金額應(yīng)當(dāng)沖減交易價格。向客戶取得的可明確區(qū)分商品公允價值不能合理估計的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將應(yīng)付客戶對價全額沖減交易價格。

（四）將交易價格分?jǐn)傊羻雾?xiàng)履約義務(wù)（第4步）

合同中包含兩項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價的相對比例，將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。

1.分?jǐn)偡椒?

企業(yè)在類似環(huán)境下向類似客戶單獨(dú)銷售某商品的價格，應(yīng)作為確定該商品單獨(dú)售價的最佳證據(jù)。

單獨(dú)售價無法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮其能夠合理取得的全部相關(guān)信息，采用市場調(diào)整法、成本加成法、余值法等方法合理估計單獨(dú)售價。企業(yè)在估計單獨(dú)售價時，應(yīng)當(dāng)最大限度地采用可觀察的輸入值，并對類似情況采用一致的估計方法。

（1）市場調(diào)整法，是指企業(yè)根據(jù)某商品或類似商品的市場售價，考慮本企業(yè)的成本和毛利等進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整后的金額，確定其單獨(dú)售價的方法。

（2）成本加成法，是指企業(yè)根據(jù)某商品的預(yù)計成本加上其合理毛利后的金額，確定其單獨(dú)售價的方法。

（3）余值法（例如知識產(chǎn)權(quán)等無形產(chǎn)品）

企業(yè)在商品近期售價波動幅度巨大，或者因未定價且未曾單獨(dú)銷售而使售價無法可靠確定時，可采用余值法估計其單獨(dú)售價。

某商品單獨(dú)售價 = 交易價格 - 其他商品可觀察單獨(dú)售價

2.合同折扣的分?jǐn)?

合同折扣，是指合同中各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價之和高于合同交易價格的金額。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在各單項(xiàng)履約義務(wù)之間按比例分?jǐn)偤贤劭邸?

有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項(xiàng)或多項(xiàng)（而非全部）履約義務(wù)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該合同折扣分?jǐn)傊料嚓P(guān)的一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)。

合同折扣僅與合同中的一項(xiàng)或多項(xiàng)（而非全部）履約義務(wù)相關(guān)，且企業(yè)采用余值法估計單獨(dú)售價的，應(yīng)當(dāng)首先在該一項(xiàng)或多項(xiàng)（而非全部）履約義務(wù)之間分?jǐn)偤贤劭郏蝗缓笤俨捎糜嘀捣ü烙媶为?dú)售價。

3.可變對價及可變對價后續(xù)變動的分?jǐn)?

對于可變對價及可變對價的后續(xù)變動額，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照上述規(guī)定，將其分?jǐn)傊僚c之相關(guān)的一項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)，或者分?jǐn)傊翗?gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)的一系列可明確區(qū)分商品中的一項(xiàng)或多項(xiàng)商品。對于已履行的履約義務(wù)，其分?jǐn)偟目勺儗r后續(xù)變動額應(yīng)當(dāng)調(diào)整變動當(dāng)期的收入。

（五）履行每一單項(xiàng)履約義務(wù)時確認(rèn)收入（第5步）

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品（或服務(wù)）控制權(quán)時確認(rèn)收入。

1.在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)

（1）條件

滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)：

①客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益（客戶可以獲得已履行部分的經(jīng)濟(jì)利益）

可以假定在企業(yè)履約的過程中更換為其他企業(yè)繼續(xù)履行剩余履約義務(wù)時，如果繼續(xù)履行合同的其他企業(yè)實(shí)質(zhì)上無須重新執(zhí)行企業(yè)累計至今已經(jīng)完成的工作，則表明客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗了企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。

②客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品（客戶能夠控制已履約部分）

企業(yè)在履約過程中在建的商品包括在產(chǎn)品、在建工程、尚未完成的研發(fā)項(xiàng)目、正在進(jìn)行的服務(wù)等，客戶控制了在建的商品，客戶在企業(yè)提供商品的過程獲得其利益。

③企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內(nèi)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)（即使客戶沒有取得控制權(quán)，符合該條件也可以）

a.不可替代用途（很難轉(zhuǎn)手）

具有不可替代用途，是指因合同限制或?qū)嶋H可行性限制，企業(yè)不能輕易地將商品用于其他用途。

b.有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)（不會砸手里）

在由于客戶或其他方原因（非企業(yè)自身原因）終止合同的情況下，企業(yè)有權(quán)就累計至今已完成的履約部分收取能夠補(bǔ)償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項(xiàng)。

（2）收入確認(rèn)

對于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，但是，履約進(jìn)度不能合理確定的除外。

（1）當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的合同收入

=交易價格×履約進(jìn)度-以前會計期間累計已確認(rèn)的收入

（2）當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的合同費(fèi)用

=預(yù)計的履約成本×履約進(jìn)度-以前會計期間累計已確認(rèn)的費(fèi)用

企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采用產(chǎn)出法或投入法確定恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度，并且在確定履約進(jìn)度時，應(yīng)當(dāng)扣除那些控制權(quán)尚未轉(zhuǎn)移給客戶的商品。

產(chǎn)出法是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進(jìn)度；投入法是根據(jù)企業(yè)為履行履約義務(wù)的投入確定履約進(jìn)度。

實(shí)務(wù)中，企業(yè)通常按照累計實(shí)際發(fā)生的成本占預(yù)計總成本的比例（即，成本法）確定履約進(jìn)度，但如果“出力不討好”，即投入的成本沒有給客戶帶來產(chǎn)出，最終是認(rèn)產(chǎn)出的，此時應(yīng)當(dāng)將未帶來產(chǎn)出的投入予以剔除。

2.在某一時點(diǎn)履行的履約義務(wù)

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時點(diǎn)確認(rèn)收入。在判斷控制權(quán)是否轉(zhuǎn)移時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列五個跡象：

（1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時收款權(quán)利，即客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時付款義務(wù)。

（2）企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)。

（3）企業(yè)已將該商品實(shí)物轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已實(shí)物占有該商品；

（4）企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬；

（5）客戶已接受該商品；

（6）其他表明客戶已取得商品控制權(quán)的跡象。

所屬章節(jié)：第十五章 收入、費(fèi)用、利潤和產(chǎn)品成本

注：以上內(nèi)容選自華健老師2023年《財務(wù)與會計》高效基礎(chǔ)班授課講義

（本文為東奧會計在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）