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我國稅收抵免制度

（一）境外所得的范圍和抵免辦法

1.納稅人境外所得的范圍：

（1）居民企業(yè)可以就其取得的境外所得直接繳納和間接負擔的境外企業(yè)所得稅性質的稅額進行抵免。

（2）非居民企業(yè)在中國境內設立的機構（場所）可以就其取得的發(fā)生在境外，但與其有實際聯(lián)系的所得直接繳納的境外企業(yè)所得稅性質的稅額進行抵免。

2.抵免辦法

境外已納稅額的抵免額度不能超過抵免限額；超過抵免限額的部分，可在以后5個年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補。

境外稅額抵免分為直接抵免和間接抵免。

（二）境外所得稅額抵免計算的基本方法

第一步：算抵免限額（分國不分項）。

抵免限額=（來自國內外全部應稅所得×居住國所得稅稅率）×（來自某一外國應稅所得÷來自國內外全部應稅所得）=來源于某一外國的應納稅所得額（境外稅前所得額）×25%或15%

（三）境外應納稅所得額的計算

1.居民企業(yè)在境外投資設立不具有獨立納稅地位的分支機構：

（1）來源于境外的所得，以境外收入總額扣除與取得境外收入有關的各項合理支出后的余額為應納稅所得額。

（2）取得的各項境外所得，無論是否匯回中國境內，均應計入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應納稅所得額。

（3）境外分支機構的合理支出范圍通常包括境外分支機構發(fā)生的人員工資、資產折舊、利息、相關稅費和應分攤的總機構用于管理分支機構的管理費用等。

2.居民企業(yè)應就其來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益，以及利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入：

（1）扣除按照規(guī)定計算的與取得該項收入有關的各項合理支出后的余額為應納稅所得額。

（2）按權責發(fā)生制確定收入或所得：

①來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益，應按被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入實現(xiàn)。

②來源于境外的利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入，應按有關合同約定應付交易對價款的日期確認收入實現(xiàn)。

③企業(yè)來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益所得，若實際收到所得的日期與境外被投資方作出利潤分配決定的日期不在同一納稅年度的，應按被投資方作出利潤分配日所在的納稅年度確認境外所得。

④企業(yè)收到某一納稅年度的境外所得已納稅憑證時，凡是遲于次年5月31日匯算清繳終止日的，可以對該所得境外稅額抵免追溯計算。

（3）從境外收到的股息、紅利、利息等境外投資性所得一般表現(xiàn)為毛所得，應對在計算企業(yè)總所得額時已做統(tǒng)一扣除的成本費用中與境外所得有關的部分，在該境外所得中對應調整扣除后，才能作為計算境外稅額抵免限額的境外應納稅所得額。

在就境外所得計算應對應調整扣除的有關成本費用時，應對如下成本費用（但不限于）予以特別注意：

3.非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就發(fā)生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得，比照居民企業(yè)相關規(guī)定計算相應的應納稅所得額。

4.在計算境外應納稅所得額時，企業(yè)為取得境內、境外所得而在境內、境外發(fā)生的共同支出，與取得境外應稅所得有關的、合理的部分，應在境內、境外（分國別（地區(qū)），下同）應稅所得之間，按照合理比例進行分攤后扣除。

可按下列一種比例或幾種比例的綜合比例分攤扣除：①資產比例；②收入比例；③員工工資支出比例；④其他合理比例。

5.在匯總計算境外應納稅所得額時，企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設立不具有獨立納稅地位的分支機構，按照規(guī)定計算的虧損，不得抵減其境內或他國（地區(qū)）的應納稅所得額，但可以用同一國家（地區(qū)）其他項目或以后年度的所得按規(guī)定彌補。

企業(yè)在同一納稅年度的境內外所得加總為正數(shù)的，其境外分支機構發(fā)生的虧損，由于上述結轉彌補的限制而發(fā)生的未予彌補的部分（以下稱為非實際虧損額），今后在該分支機構的結轉彌補期限不受5年期限制。

（1）如果企業(yè)當期境內外所得盈利額與虧損額加總后和為零或正數(shù)，則其當年度境外分支機構的非實際虧損額可無限期向后結轉彌補；

（2）如果企業(yè)當期境內外所得盈利額與虧損額加總后和為負數(shù)，則以境外分支機構的虧損額超過企業(yè)盈利額部分的實際虧損額，按規(guī)定期限進行虧損彌補，未超過企業(yè)盈利額部分的非實際虧損額仍可無限期向后結轉彌補。

（四）可予抵免境外所得稅稅額的確認

1.不應作為可抵免境外所得稅稅額的情形：

（1）按照境外所得稅法律及相關規(guī)定屬于錯繳或錯征的境外所得稅稅款；

（2）按照稅收協(xié)定規(guī)定不應征收的境外所得稅稅款；

（3）因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；

（4）境外所得稅納稅人或其利害關系人從境外征稅主體得到實際返還或補償?shù)木惩馑枚惗惪睿?/p>

（5）按照我國規(guī)定已經免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負擔的境外所得稅稅款；

（6）按照國務院財政、稅務主管部門有關規(guī)定已經從企業(yè)境外應納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。

2.可抵免的境外所得稅稅額的基本條件為：

（1）企業(yè)來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關規(guī)定計算而繳納的稅額。

（2）繳納的屬于企業(yè)所得稅性質的稅額，而不拘泥于名稱。在不同的國家，對于企業(yè)所得稅的稱呼有著不同的表述，如法人所得稅、公司所得稅等。判定是否屬于企業(yè)所得稅性質的稅額，主要看其是否是針對企業(yè)凈所得征收的稅額。

（3）限于企業(yè)應當繳納且已實際繳納的稅額。稅收抵免旨在解決重復征稅問題，僅限于企業(yè)應當繳納且已實際繳納的稅額（除另有饒讓抵免或其他規(guī)定外）。

（4）可抵免的企業(yè)所得稅稅額，若是稅收協(xié)定非適用所得稅項目，或來自非協(xié)定國家的所得，無法判定是否屬于對企業(yè)征收的所得稅稅額的，應層報國家稅務總局裁定。

3.可抵免境外所得稅稅額的換算

若企業(yè)取得的境外所得已直接繳納和間接負擔的稅額為人民幣以外貨幣的，在以人民幣計算可予抵免的境外稅額時，凡企業(yè)記賬本位幣為人民幣的，應按企業(yè)就該項境外所得記入賬內時使用的人民幣匯率進行換算；凡企業(yè)以人民幣以外其他貨幣作為記賬本位幣的，應統(tǒng)一按實現(xiàn)該項境外所得對應的我國納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價進行換算。

（五）境外所得間接負擔稅額的計算

1.持股比例

自2017年1月1日起，企業(yè)在境外取得的股息所得，在按規(guī)定計算該企業(yè)境外股息所得的可抵免所得稅額和抵免限額時，由該企業(yè)直接或者間接持有20%（含）以上股份的外國企業(yè)，限于按照規(guī)定持股方式確定的5層外國企業(yè)，即：

第一層：企業(yè)直接持有20%（含）以上股份的外國企業(yè)；

第二層至第五層：單一上一層外國企業(yè)直接持有20%（含）以上股份，且由該企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合規(guī)定持股方式的外國企業(yè)間接持有總和達到20%（含）以上股份的外國企業(yè)。

2.稅額計算（自下而上）

本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負擔的稅額=（本層企業(yè)就利潤和投資收益所實際繳納的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負擔的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）÷本層企業(yè)所得稅后利潤額

簡化公式=（利潤稅+預提所得稅+間接負擔稅）×向上一層的股息分配比例=（利潤稅+預提所得稅+間接負擔稅）×本層企業(yè)分配比例×上層企業(yè)持股比例

（六）稅收饒讓抵免的應納稅額的確定

居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國家（地區(qū)）取得的所得，按照該國（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應視同已繳稅額在中國的應納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。

境外所得采用簡易辦法計算抵免額的，不適用饒讓抵免。

（七）簡易辦法計算抵免

適用對象：企業(yè)從境外取得營業(yè)利潤所得、符合境外稅額間接抵免條件的股息所得。

（八）境外所得稅抵免時應納所得稅額的計算

企業(yè)抵免境外所得稅額后實際應納所得稅額的計算公式為：

企業(yè)實際應納所得稅額=企業(yè)境內外所得應納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額-境外所得稅抵免額

公式中抵免優(yōu)惠稅額是指企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。

所屬章節(jié)：第三章  國際稅收

注：以上內容選自彭婷老師2023年《稅法二》高效基礎班授課講義

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