東奧提示：審計(jì)證據(jù)是整個(gè)審計(jì)工作的核心，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定審計(jì)目標(biāo)、計(jì)劃審計(jì)工作的目的就是為了獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，然后注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)獲取的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行匯總、分析，然后得出合理的審計(jì)結(jié)論，發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。而審計(jì)程序是獲取審計(jì)證據(jù)的途徑，本篇我們就淺談審計(jì)程序。

　　基本的審計(jì)程序分為七類：分別為檢查、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序，其中函證、重新計(jì)算和分析程序只能做實(shí)質(zhì)性程序，重新執(zhí)行只能做控制測(cè)試，其余三者既可做控制測(cè)試又可做實(shí)質(zhì)性程序。而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序和監(jiān)盤程序?qū)儆诮M合程序，即由上述七大基本程序中的幾個(gè)程序組合而成。

　　1、觀察

　　先說觀察，觀察是觀察人的行為，比如觀察被審計(jì)單位人員執(zhí)行存貨盤點(diǎn)的行為。但觀察程序有一個(gè)缺陷，就是其所提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察的時(shí)點(diǎn)，對(duì)于沒有觀察的時(shí)點(diǎn)并不能保證，除非被審計(jì)單位使用的是自動(dòng)化信息系統(tǒng)操作。

　　2、檢查

　　檢查是檢查文件記錄及實(shí)物資產(chǎn)。其提供的審計(jì)證據(jù)的可靠性取決于文件記錄的性質(zhì)和來源。

　　提示：對(duì)于存貨監(jiān)盤程序是觀察和檢查程序的結(jié)合物。在被審計(jì)單位盤點(diǎn)存貨前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)先觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)(此處的觀察其實(shí)是檢查程序的意思，因?yàn)橛^察在審計(jì)中的含義是觀察人的行為)，要確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否經(jīng)過整理和排列(存貨堆放的亂七八糟，怎么能盤點(diǎn)出正確的結(jié)果呢?)，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識(shí)，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)(此處更側(cè)重的是防止不應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨納入了盤點(diǎn)范圍，比如有其他單位代為保管的商品，所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位，應(yīng)單獨(dú)擺放)。

　　在被審計(jì)單位人員盤點(diǎn)存貨時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)監(jiān)盤(觀察程序)，觀察被審計(jì)單位人員是否按照盤點(diǎn)指令和程序去盤點(diǎn)。在監(jiān)盤的過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還要檢查存貨，確認(rèn)有無存貨已毀損、變質(zhì)等，為存貨的計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定提供證據(jù)。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師除了要觀察被審計(jì)單位的人員執(zhí)行盤點(diǎn)外，還要執(zhí)行抽盤(檢查程序)，即從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以及從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至盤點(diǎn)記錄，以獲取盤點(diǎn)記錄的準(zhǔn)確性(真實(shí)性)和完整性。

　　在被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)結(jié)束前注冊(cè)會(huì)計(jì)師還要觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)(此處的觀察真實(shí)含義也為檢查程序)，以確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)(沒有漏掉的)。

　　具體的存貨監(jiān)盤程序，筆者將會(huì)在后續(xù)的文章中詳細(xì)介紹，此處僅供大家理解觀察和檢查程序。

　　3、詢問

　　詢問程序非常簡(jiǎn)單，但是其可靠性也最差。詢問包括書面和口頭形式，因其可靠性差，故應(yīng)將詢問與觀察、檢查程序相結(jié)合。比如在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過了解被審計(jì)單位及其情況懷疑被審計(jì)單位的期末存貨的計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定有問題，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師可先詢問被審計(jì)單位的管理層、生產(chǎn)工人等，如果被審計(jì)單位的管理層說存貨銷售的非常好，但再詢問生產(chǎn)工人時(shí)，生產(chǎn)工人的回答是經(jīng)常沒有活干，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就應(yīng)該質(zhì)疑被審計(jì)單位管理層的言論，那么再去倉(cāng)庫(kù)檢查存貨，如果發(fā)現(xiàn)倉(cāng)庫(kù)內(nèi)存貨大量積壓，注冊(cè)會(huì)計(jì)師便可合理預(yù)期被審計(jì)單位的期末存貨的計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

　　4、重新計(jì)算

　　重新計(jì)算就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師將數(shù)據(jù)計(jì)算的準(zhǔn)確性進(jìn)行核對(duì)，就是自己再算一遍。比如注冊(cè)會(huì)計(jì)師確認(rèn)被審計(jì)單位的銷售發(fā)票上反映的金額是否正確，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就要將銷售發(fā)票與發(fā)運(yùn)憑證做數(shù)量上的比對(duì)，還要將銷售發(fā)票上的金額與商品價(jià)目表做比對(duì)，然后再將數(shù)量與價(jià)格相乘。

　　5、重新執(zhí)行

　　重新執(zhí)行這個(gè)程序，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般情況下是不用的，因?yàn)榇顺绦虮容^浪費(fèi)時(shí)間，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師做控制測(cè)試的目的就是要減少實(shí)質(zhì)性程序的工作量，節(jié)約時(shí)間，所以比較矛盾。故只有在將詢問和觀察、檢查等程序結(jié)合在一起仍不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，才用此程序。

　　6、函證

　　函證這個(gè)程序在考試中經(jīng)�？嫉�，尤其是應(yīng)收賬款函證。審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要或函證很可能無效。如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并在審計(jì)工作底稿中說明理由。關(guān)于函證的有關(guān)知識(shí)，請(qǐng)參考：【東奧注會(huì)原創(chuàng)(033)】函證。

　　7、分析程序

　　分析程序是每年風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的綜合題中必考的。在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的綜合題的第一問，確認(rèn)被審計(jì)單位的哪些項(xiàng)目的哪些認(rèn)定存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)主要運(yùn)用分析程序。

　　分析程序是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)。為什么內(nèi)部控制就不能用分析程序呢?因?yàn)榉治龀绦驔]有那個(gè)功能。分析程序運(yùn)用的條件是不管怎樣都要有財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而內(nèi)部控制中并不涉及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，這也就是分析程序與內(nèi)部控制老死不相往來的一個(gè)重要原因。

　　關(guān)于分析程序如何在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)綜合題中的運(yùn)用，筆者將在認(rèn)定(二)中做以介紹。

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