東奧提示：審計證據(jù)是整個審計工作的核心，注冊會計師確定審計目標(biāo)、計劃審計工作的目的就是為了獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，然后注冊會計師對獲取的審計證據(jù)進行匯總、分析，然后得出合理的審計結(jié)論，發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖�。而審計程序是獲取審計證據(jù)的途徑，本篇我們就淺談審計程序。

　　基本的審計程序分為七類：分別為檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序，其中函證、重新計算和分析程序只能做實質(zhì)性程序，重新執(zhí)行只能做控制測試，其余三者既可做控制測試又可做實質(zhì)性程序。而風(fēng)險評估程序和監(jiān)盤程序?qū)儆诮M合程序，即由上述七大基本程序中的幾個程序組合而成。

　　1、觀察

　　先說觀察，觀察是觀察人的行為，比如觀察被審計單位人員執(zhí)行存貨盤點的行為。但觀察程序有一個缺陷，就是其所提供的審計證據(jù)僅限于觀察的時點，對于沒有觀察的時點并不能保證，除非被審計單位使用的是自動化信息系統(tǒng)操作。

　　2、檢查

　　檢查是檢查文件記錄及實物資產(chǎn)。其提供的審計證據(jù)的可靠性取決于文件記錄的性質(zhì)和來源。

　　提示：對于存貨監(jiān)盤程序是觀察和檢查程序的結(jié)合物。在被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應(yīng)先觀察盤點現(xiàn)場(此處的觀察其實是檢查程序的意思，因為觀察在審計中的含義是觀察人的行為)，要確定應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否經(jīng)過整理和排列(存貨堆放的亂七八糟，怎么能盤點出正確的結(jié)果呢?)，并附有盤點標(biāo)識，防止遺漏或重復(fù)盤點(此處更側(cè)重的是防止不應(yīng)納入盤點范圍的存貨納入了盤點范圍，比如有其他單位代為保管的商品，所有權(quán)不屬于被審計單位，應(yīng)單獨擺放)。

　　在被審計單位人員盤點存貨時，注冊會計師應(yīng)監(jiān)盤(觀察程序)，觀察被審計單位人員是否按照盤點指令和程序去盤點。在監(jiān)盤的過程中，注冊會計師還要檢查存貨，確認(rèn)有無存貨已毀損、變質(zhì)等，為存貨的計價和分?jǐn)傉J(rèn)定提供證據(jù)。

　　注冊會計師除了要觀察被審計單位的人員執(zhí)行盤點外，還要執(zhí)行抽盤(檢查程序)，即從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以及從存貨實物中選取項目追查至盤點記錄，以獲取盤點記錄的準(zhǔn)確性(真實性)和完整性。

　　在被審計單位存貨盤點結(jié)束前注冊會計師還要觀察盤點現(xiàn)場(此處的觀察真實含義也為檢查程序)，以確定所有應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否均已盤點(沒有漏掉的)。

　　具體的存貨監(jiān)盤程序，筆者將會在后續(xù)的文章中詳細(xì)介紹，此處僅供大家理解觀察和檢查程序。

　　3、詢問

　　詢問程序非常簡單，但是其可靠性也最差。詢問包括書面和口頭形式，因其可靠性差，故應(yīng)將詢問與觀察、檢查程序相結(jié)合。比如在實施風(fēng)險評估程序時，注冊會計師通過了解被審計單位及其情況懷疑被審計單位的期末存貨的計價和分?jǐn)傉J(rèn)定有問題，那么注冊會計師可先詢問被審計單位的管理層、生產(chǎn)工人等，如果被審計單位的管理層說存貨銷售的非常好，但再詢問生產(chǎn)工人時，生產(chǎn)工人的回答是經(jīng)常沒有活干，那么注冊會計師就應(yīng)該質(zhì)疑被審計單位管理層的言論，那么再去倉庫檢查存貨，如果發(fā)現(xiàn)倉庫內(nèi)存貨大量積壓，注冊會計師便可合理預(yù)期被審計單位的期末存貨的計價和分?jǐn)傉J(rèn)定存在重大錯報風(fēng)險。

　　4、重新計算

　　重新計算就是注冊會計師將數(shù)據(jù)計算的準(zhǔn)確性進行核對，就是自己再算一遍。比如注冊會計師確認(rèn)被審計單位的銷售發(fā)票上反映的金額是否正確，那么注冊會計師就要將銷售發(fā)票與發(fā)運憑證做數(shù)量上的比對，還要將銷售發(fā)票上的金額與商品價目表做比對，然后再將數(shù)量與價格相乘。

　　5、重新執(zhí)行

　　重新執(zhí)行這個程序，注冊會計師一般情況下是不用的，因為此程序比較浪費時間，而注冊會計師做控制測試的目的就是要減少實質(zhì)性程序的工作量，節(jié)約時間，所以比較矛盾。故只有在將詢問和觀察、檢查等程序結(jié)合在一起仍不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)時，才用此程序。

　　6、函證

　　函證這個程序在考試中經(jīng)�？嫉�，尤其是應(yīng)收賬款函證。審計準(zhǔn)則規(guī)定：注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要或函證很可能無效。如果認(rèn)為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在審計工作底稿中說明理由。關(guān)于函證的有關(guān)知識，請參考：【東奧注會原創(chuàng)(033)】函證。

　　7、分析程序

　　分析程序是每年風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對的綜合題中必考的。在風(fēng)險評估與風(fēng)險應(yīng)對的綜合題的第一問，確認(rèn)被審計單位的哪些項目的哪些認(rèn)定存在重大錯報風(fēng)險時主要運用分析程序。

　　分析程序是注冊會計師通過分析不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。為什么內(nèi)部控制就不能用分析程序呢?因為分析程序沒有那個功能。分析程序運用的條件是不管怎樣都要有財務(wù)數(shù)據(jù)，而內(nèi)部控制中并不涉及財務(wù)數(shù)據(jù)，這也就是分析程序與內(nèi)部控制老死不相往來的一個重要原因。

　　關(guān)于分析程序如何在風(fēng)險評估與風(fēng)險應(yīng)對綜合題中的運用，筆者將在認(rèn)定(二)中做以介紹。

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