2015《稅法》預(yù)習(xí)考點：出口貨物和勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)增值稅退（免）稅政策

　　【小編導(dǎo)言】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會預(yù)習(xí)備考期，是梳理考點的寶貴時期，我們一起來學(xué)習(xí)2015《稅法》預(yù)習(xí)考點：出口貨物和勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)增值稅退（免）稅政策。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)適用增值稅退(免)稅政策的范圍

　　(二)增值稅退(免)稅辦法——享受退稅的兩大類

　　(三)增值稅出口退稅率

　　(四)增值稅退(免)稅的計稅依據(jù)

　　(五)增值稅免抵退稅和免退稅的計算

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　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點屬于《稅法》科目第二章增值稅法第九節(jié)出口貨物和服務(wù)的退(免)稅的內(nèi)容。

　　【知識點】：出口貨物和勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)增值稅退（免）稅政策

　　(一)適用增值稅退(免)稅政策的范圍

　　1.出口企業(yè)出口貨物

出口企業(yè)類型	登記條件			出口貨物的行為
	工商登記	稅務(wù)登記	對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記
單位或個體戶	有	有	有	自營或委托出口貨物
生產(chǎn)企業(yè)	有	有	無	委托出口貨物

　　界定出口企業(yè)與非出口企業(yè)的歸納：

　　(1)出口企業(yè)：

　　“兩個登記一個權(quán)”的各類企業(yè)(自營或委托出口)

　　“兩個登記沒有權(quán)”的生產(chǎn)企業(yè)(委托出口)

　　【待遇】：對出口企業(yè)自營或委托出口的貨物實施退(免)稅

　　(2)非出口企業(yè)：

　　兩個登記沒有權(quán)——非生產(chǎn)企業(yè)或個人委托出口

　　【待遇】：對非出口企業(yè)委托出口的貨物實施免稅

　　出口企業(yè)或其他單位視同出口貨物

　　除財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，視同出口貨物適用出口貨物的各項規(guī)定。視同出口貨物具體包括8項內(nèi)容。P81～82，(1)～(8)。

　　2.視同出口自產(chǎn)貨物的范圍

　　(1)持續(xù)經(jīng)營以來從未發(fā)生騙取出口退稅、虛開增值稅專用發(fā)票或農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、接受虛開增值稅專用發(fā)票(善意取得虛開增值稅專用發(fā)票除外)行為且同時符合下列條件的生產(chǎn)企業(yè)出口的外購貨物可視同自產(chǎn)貨物適用增值稅退免稅政策：

　　①已取得增值稅一般納稅人資格。

　�、谝殉掷m(xù)經(jīng)營2年及2年以上。

　　③納稅信用等級A級。

　�、苌弦荒甓蠕N售額億元以上。

　�、萃赓彸隹诘呢浳锱c本企業(yè)自產(chǎn)貨物同類型或具有相關(guān)性。

　　(2)持續(xù)經(jīng)營以來從未發(fā)生騙取出口退稅、虛開增值稅專用發(fā)票或農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、接受虛開增值稅專用發(fā)票(善意取得虛開增值稅專用發(fā)票除外行為)但不能同時符合第一條規(guī)定的條件的生產(chǎn)企業(yè)出口的外購貨物符合下列條件之一的可視同自產(chǎn)貨物申報適用增值稅退免稅政策：9項。P82

　　可出多選。

　　3.出口企業(yè)對外提供加工修理修配勞務(wù)。P82～83

　　對外提供加工修理修配勞務(wù)，是指對進(jìn)境復(fù)出口貨物或從事國際運輸?shù)倪\輸工具進(jìn)行的加工修理修配。

　　【提示下一步的學(xué)習(xí)思路】出口貨物退(免)稅的方式

　　出口貨物退(免)稅的方式主要有免退稅，免抵退稅，免稅三種。出口貨物也有按照規(guī)定征稅不退稅的情形。

增值稅處理	適用情況
免抵退稅	生產(chǎn)企業(yè)
免退稅	不具有生產(chǎn)能力的外貿(mào)企業(yè)或其他企業(yè)
免稅	規(guī)定免稅貨物的出口；增值稅小規(guī)模納稅人出口自產(chǎn)貨物；來料加工復(fù)出口；非出口企業(yè)委托出口貨物；旅游購物貿(mào)易
征稅	取消出口退稅的貨物、勞務(wù)；特殊銷售對象；違規(guī)企業(yè)；無實質(zhì)性出口

　　(二)增值稅退(免)稅辦法——享受退稅的兩大類

退（免）稅辦法	適用企業(yè)和情況		基本政策規(guī)定
	企業(yè)	具體情況
免抵退稅	生產(chǎn)企業(yè)	（1）出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對外提供加工修理修配勞務(wù) （2）列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物	免征增值稅，相應(yīng)的進(jìn)項稅額抵減應(yīng)納增值稅額（不包括適用增值稅即征即退、先征后退政策的應(yīng)納增值稅額），未抵減完的部分予以退還
免退稅	外貿(mào)企業(yè)或其他單位	不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)（以下稱外貿(mào)企業(yè)）或其他單位出口貨物勞務(wù)	免征增值稅，相應(yīng)的進(jìn)項稅額予以退還

　　(三)增值稅出口退稅率

　　增值稅出口貨物退稅在具體計算時分別不同情況采用規(guī)定的退稅率、適用稅率、征收率等三類情況。

　　適用不同退稅率的貨物勞務(wù)，應(yīng)分開報關(guān)、核算并申報退(免)稅，未分開報關(guān)、核算或劃分不清的，從低適用退稅率。

　　【注意理解】

　�、僭鲋刀惓隹诘耐硕惵蕿槭裁纯赡懿坏扔谶m用稅率

　�、谡魇章蔬m用情況

　　【出口退稅率的一般規(guī)定】

　　1.除財政部和國家稅務(wù)總局根據(jù)國務(wù)院決定而明確的增值稅出口退稅率(以下稱退稅率)外，出口貨物的退稅率為其適用稅率。

　　2.“營改增”應(yīng)稅服務(wù)的退稅率采用適用的增值稅稅率。

　　【出口退稅率的特殊規(guī)定】

　　1.外貿(mào)企業(yè)購進(jìn)按簡易辦法征稅的出口貨物、從小規(guī)模納稅人購進(jìn)的出口貨物，退稅率分別為簡易辦法實際執(zhí)行的征收率、小規(guī)模納稅人征收率。上述出口貨物取得增值稅專用發(fā)票的，退稅率按照增值稅專用發(fā)票上的稅率和出口貨物退稅率孰低的原則確定。

　　2.出口企業(yè)委托加工修理修配貨物，其加工修理修配費用的退稅率，為出口貨物的退稅率。

　　(四)增值稅退(免)稅的計稅依據(jù)

　　出口貨物勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)的增值稅退(免)稅的計稅依據(jù)，按出口貨物勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)的出口發(fā)票(外銷發(fā)票)、其他普通發(fā)票或購進(jìn)出口貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)的增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書確定。

增值稅退(免)稅的計稅依據(jù)

出口行為	出口企業(yè)	退免稅計稅依據(jù)
出口貨物、勞務(wù)（進(jìn)料加工復(fù)出口貨物除外）	生產(chǎn)企業(yè)	出口貨物、勞務(wù)的實際離岸價（FOB）。 實際離岸價應(yīng)以出口發(fā)票上的離岸價為準(zhǔn)，但如果出口發(fā)票不能反映實際離岸價，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)予以核定
進(jìn)料加工復(fù)出口貨物	生產(chǎn)企業(yè)	按出口貨物的離岸價（FOB）扣除出口貨物所含的海關(guān)保稅進(jìn)口料件的金額后確定
國內(nèi)購進(jìn)無進(jìn)項稅額且不計提進(jìn)項稅額的免稅原材料加工后出口的貨物	生產(chǎn)企業(yè)	按出口貨物的離岸價（FOB）扣除出口貨物所含的國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料的金額后確定

　　(五)增值稅免抵退稅和免退稅的計算

　　1.生產(chǎn)企業(yè)出口貨物勞務(wù)增值稅免抵退稅的計算方法

　　基本含義的公式體現(xiàn)：

　　【政策歸納】

　　對于退稅率低于征稅率的出口貨物，免抵退稅計算實際上涉及免、剔、抵、退四個步驟。

　　免——即出口貨物不計銷項稅。

　　剔——就是作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的過程，把退稅率低于征稅率而需要剔除的增值稅轉(zhuǎn)入外銷的成本：

　　借：主營業(yè)務(wù)成本(或營業(yè)成本)——外銷成本

　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出)

　　抵——用出口應(yīng)退稅額抵減內(nèi)銷應(yīng)納稅額，讓企業(yè)用內(nèi)銷少繳稅的方式得到出口退稅的實惠。

　　“抵”之后企業(yè)應(yīng)納稅額可能出現(xiàn)的結(jié)局——結(jié)果為正數(shù)或結(jié)果為負(fù)數(shù)。

　　退——在企業(yè)計算出當(dāng)期應(yīng)納稅額小于0時，才會涉及出口退稅。在這個時候，內(nèi)銷的應(yīng)納稅已經(jīng)全部被出口應(yīng)退稅額沖抵掉了，而出口應(yīng)退稅還存在沒有被抵完的金額。

　　在計算免抵退稅時，考慮退稅率低于征稅率，需要計算不予免抵退稅的金額，從進(jìn)項稅中剔除出去，轉(zhuǎn)入出口產(chǎn)品的銷售成本中(與所得稅一章銜接)，因此，免抵退稅計算實際上涉及免、剔、抵、退四個步驟。

　　增值稅免抵退稅涉及三組公式：

　　第一組是綜合考慮內(nèi)、外銷因素而計算應(yīng)納稅額的公式，體現(xiàn)免、剔、抵過程，包括P86(1)和87(4)

　　當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-(當(dāng)期進(jìn)項稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額)

　　關(guān)于“剔”的計算：

　　P86公式：

　　免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價格×外匯人民幣折合率×(出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率)-當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額

　　當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價格×(出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率)

　　剔的簡化計算公式：

　　剔出的金額=(外銷額FOB-免稅購進(jìn)原材料價格)×(征稅率-退稅率)

　　對公式中免稅購進(jìn)料件的解釋見P87

　　當(dāng)期免稅購進(jìn)原材料的價格：包括當(dāng)期國內(nèi)購進(jìn)的無進(jìn)項稅額且不計提進(jìn)項稅額的免稅原材料的價格和當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的價格，其中當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的價格需要計算求得。

　　免稅購進(jìn)料件的價格分為按“購進(jìn)法”核算的購進(jìn)價格和按“實耗法”核算的實耗價格。

　　采用“購進(jìn)法”的：

　　當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的組成計稅價格為當(dāng)期實際購進(jìn)的進(jìn)料加工進(jìn)口料件的組成計稅價格。

　　公式：

　　當(dāng)期進(jìn)料加工保稅進(jìn)口料件的組成計稅價格=當(dāng)期進(jìn)口料件到岸價格+海關(guān)實征關(guān)稅+海關(guān)實征消費稅

　　采用“實耗法”的(2013年7月以后統(tǒng)一使用)：

　　進(jìn)料加工出口貨物耗用的保稅進(jìn)口料件金額=進(jìn)料加工出口貨物人民幣離岸價×進(jìn)料加工計劃分配率

　　計劃分配率=核銷上年進(jìn)料加工業(yè)務(wù)時確定的實際分配率

　　實際分配率=年度進(jìn)料加工耗用的保稅進(jìn)口料件金額÷年度進(jìn)料加工出口貨物總額

　　增值稅免抵退稅第二組是計算外銷收入的免抵退稅總額(最高限)的公式(計算限額的環(huán)節(jié));P87(2)

　　免抵退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額

　　免抵退稅額抵減額=免稅購進(jìn)原材料價格×出口貨物退稅率

　　免抵退稅限度簡化公式：

　　免抵退稅額=(外銷額FOB-免稅購進(jìn)原材料價格)×退稅率

　　增值稅免抵退稅第三組是將一、二兩組公式計算結(jié)果進(jìn)行比大小對比確定應(yīng)退稅額和免抵稅額(明確退與免抵的金額的環(huán)節(jié))。P87(3)

　�、佼�(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額時

　　當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額

　　當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額

　　②當(dāng)期期末留抵稅額>當(dāng)期免抵退稅額時

　　當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額

　　當(dāng)期免抵稅額=0

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