2015《稅法》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：工資、薪金所得的計(jì)稅

　　【小編導(dǎo)言】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會預(yù)習(xí)備考期，是梳理考點(diǎn)的寶貴時(shí)期，我們一起來學(xué)習(xí)2015《稅法》預(yù)習(xí)考點(diǎn)：工資、薪金所得的計(jì)稅。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)工資、薪金所得的一般計(jì)稅規(guī)則

　　(二)取得全年一次性獎金的征稅問題

　　(三)企業(yè)年金的計(jì)稅方法

　　(四)工資薪金計(jì)稅的幾種特殊情況

　　(五)個人股票期權(quán)所得個人所得稅的征稅方法

　　(六)在外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國駐華機(jī)構(gòu)工作的中方人員取得的工資、薪金所得的征稅問題

　　(七)在中國境內(nèi)無住所的個人取得工資薪金所得的征稅問題

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　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點(diǎn)屬于《稅法》科目第十一章個人所得稅法第三節(jié)應(yīng)納稅額的計(jì)算的內(nèi)容。

　　【知識點(diǎn)】：工資、薪金所得的計(jì)稅

　　(一)工資、薪金所得的一般計(jì)稅規(guī)則

　　1.應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

　　(1)應(yīng)納稅所得額=月工薪收入-3500元

　　(2)應(yīng)納稅所得額=月工薪收入-(3500+1300)元

　　外籍、港澳臺在華人員及其他特殊人員附加減除費(fèi)用1300元：(即月扣除1300+3500=4800元)

　　【提示】3500元的生計(jì)費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)和1300的附加減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)均從2011年9月1日起開始實(shí)施。

　　【解釋】附加減除費(fèi)用所適用的具體范圍是:(掌握，能力等級2)

　　(1)在中國境內(nèi)的外商投資企業(yè)和外國企業(yè)中工作的外籍人員

　　(2)應(yīng)聘在中國境內(nèi)企業(yè)、事業(yè)單位、社會團(tuán)體、國家機(jī)關(guān)中工作的外籍專家

　　(3)在中國境內(nèi)有住所而在中國境外任職或者受雇取得工資、薪金所得的個人

　　(4)財(cái)政部確定的其他人員

　　華僑、港澳臺同胞參照上述附加減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。

　　2.適用稅率

　　適用七級超額累進(jìn)稅率，稅率從3%~45%。

　　3.應(yīng)納稅額計(jì)算公式

　　按月計(jì)稅：應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-速算扣除數(shù)=(每月收入額-3500元或4800元)×適用稅率-速算扣除數(shù)

　　4.其他規(guī)定

　　(1)對企業(yè)為員工支付各項(xiàng)免稅之外的保險(xiǎn)金，應(yīng)在企業(yè)向保險(xiǎn)公司繳付時(shí)(即該保險(xiǎn)落到被保險(xiǎn)人的保險(xiǎn)賬戶)并入員工當(dāng)期的工資收入，按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個人所得稅，稅款由企業(yè)負(fù)責(zé)代扣代繳;P389(八)

　　(2)單位為職工個人購買商業(yè)性補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)等，在辦理投保手續(xù)時(shí)應(yīng)作為個人所得稅的“工資、薪金所得”項(xiàng)目，按稅法有關(guān)規(guī)定繳納個人所得稅;因各種原因退保，個人未取得實(shí)際收入的，已繳納的個人所得稅應(yīng)予以退回;P395(十七)

　　(3)退休人員再任職取得的收入，在減除按《個人所得稅法》規(guī)定的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)后，按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目繳納個人所得稅;P395

　　(4)住房制度改革期間，按照縣以上人民政府規(guī)定的房改成本價(jià)向職工售房，職工因支付的房改成本價(jià)格低于房屋建造成本價(jià)格或市場價(jià)格而取得的差價(jià)收益，免征個人所得稅。除上述符合規(guī)定的情形外，單位按低于購置或建造成本價(jià)格出售住房給職工，職工因此實(shí)際支付購房款低于該房屋的購置或建造成本，此項(xiàng)少支出的差價(jià)部分，按“工資薪金所得”項(xiàng)目征稅。

　　(二)取得全年一次性獎金的征稅問題

　　1.全年一次性獎金包括內(nèi)容：行政機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等扣繳義務(wù)人根據(jù)其全年經(jīng)濟(jì)效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎金。

　　2.基本計(jì)稅規(guī)則

　　納稅人取得全年一次性獎金，單獨(dú)作為一個月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并按以下計(jì)稅辦法,由扣繳義務(wù)人發(fā)放時(shí)代扣代繳：

　　(1)先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

　　(2)將雇員個人當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，按上述第(1)條確定的適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算征稅。

　　3.雇主為雇員承擔(dān)全年一次性獎金部分稅款有關(guān)個人所得稅計(jì)算方法

　　(1)雇主為雇員負(fù)擔(dān)全年一次性獎金部分個人所得稅款，屬于雇員又額外增加了收入，應(yīng)將雇主負(fù)擔(dān)的這部分稅款并入雇員的全年一次性獎金，換算為應(yīng)納稅所得額后，按照規(guī)定方法計(jì)征個人所得稅。

　　注意：雇主為雇員負(fù)擔(dān)的個人所得稅款，應(yīng)屬于個人工資薪金的一部分。凡單獨(dú)作為企業(yè)管理費(fèi)列支的，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)不得稅前扣除。

　　(2)將不含稅全年一次性獎金換算為應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法——分為定額承擔(dān)部分稅款和比例承擔(dān)部分稅款。

　�、俟椭鳛楣蛦T定額負(fù)擔(dān)稅款的計(jì)算公式：

　　應(yīng)納稅所得額=雇員取得的全年一次性獎金+雇主替雇員定額負(fù)擔(dān)的稅款-當(dāng)月工資薪金低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的差額

　　②雇主為雇員按一定比例負(fù)擔(dān)稅款的計(jì)算公式：

　　查找不含稅全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數(shù)

　　未含雇主負(fù)擔(dān)稅款的全年一次性獎金收入÷12，根據(jù)其商數(shù)找出不含稅級距對應(yīng)的適用稅率A和速算扣除數(shù)A

　　計(jì)算含稅全年一次性獎金

　　應(yīng)納稅所得額=(未含雇主負(fù)擔(dān)稅款的全年一次性獎金收入-當(dāng)月工資薪金低于費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的差額-不含稅級距的速算扣除數(shù)A×雇主負(fù)擔(dān)比例)÷(1-不含稅級距的適用稅率A×雇主負(fù)擔(dān)比例)

　　再用推算出來的應(yīng)納稅所得額除12找正式計(jì)算稅額的稅率B和速算扣除數(shù)B;

　　按照找到的稅率B和速算扣除數(shù)B計(jì)算應(yīng)納稅額.

　　4.限制性要求

　　在一個納稅年度內(nèi)，對每一個納稅人的獎金收入，該計(jì)稅辦法只允許采用一次。

　　雇員取得除全年一次性獎金以外的其他各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進(jìn)獎、考勤獎等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個人所得稅。

　　【提示】采用年終一次性獎金計(jì)算方法的項(xiàng)目還包括：

　　(1)年終加薪

　　(2)實(shí)行年薪制和績效工資的單位，個人取得年終兌現(xiàn)的年薪和績效工資

　　(3)單位低于構(gòu)建成本價(jià)對職工售房

　　(4)對雇員以非上市公司股票期權(quán)形式取得的工資薪金所得，一次收入較多的

　　(三)企業(yè)年金的計(jì)稅方法

　　企業(yè)年金是指企業(yè)及其職工按照規(guī)定，在依法參加基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，自愿建立的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度。企業(yè)年金主要由個人繳費(fèi)、企業(yè)繳費(fèi)和年金投資收益三部分組成。稅法對個人繳費(fèi)和企業(yè)繳費(fèi)的個人所得稅處理作出了規(guī)范。自2014年1月1日起，企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅的計(jì)算征收采用“遞延納稅”政策——在年金繳費(fèi)環(huán)節(jié)和年金基金投資收益環(huán)節(jié)暫不征收個人所得稅，將納稅義務(wù)遞延到個人實(shí)際領(lǐng)取年金的環(huán)節(jié)：

　　(1)在年金繳費(fèi)環(huán)節(jié)，對單位根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定為職工支付的企業(yè)年金或職業(yè)年金繳費(fèi)，在計(jì)入個人賬戶時(shí)，個人暫不繳納個人所得稅;個人根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個人繳費(fèi)部分，在不超過本人繳費(fèi)工資計(jì)稅基數(shù)的4%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，暫從個人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。

　　(2)在年金基金投資環(huán)節(jié)，企業(yè)年金或職業(yè)年金基金投資運(yùn)營收益分配計(jì)入個人賬戶時(shí)，暫不征收個人所得稅。

　　(3)在年金領(lǐng)取環(huán)節(jié)，個人達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡領(lǐng)取的企業(yè)年金或職業(yè)年金，按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目適用的稅率，計(jì)征個人所得稅。

　　(四)工資薪金計(jì)稅的幾種特殊情況

　　1.按月分?jǐn)偹�得匯算全年稅額的特殊情況

　　根據(jù)有關(guān)稅法規(guī)定，對采掘業(yè)、遠(yuǎn)洋運(yùn)輸業(yè)、遠(yuǎn)洋捕撈業(yè)的職工取得的工資、薪金所得，可按月預(yù)繳，年度終了后30日內(nèi)，合計(jì)其全年工資、薪金所得，再按12個月平均并計(jì)算實(shí)際應(yīng)納的稅款，多退少補(bǔ)。其公式為：應(yīng)納所得稅額=[(全年工資、薪金收入/12-費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn))×稅率-速算扣除數(shù)]×12

　　具體的計(jì)算公式可以分解為以下步驟：

　　(1)各月按實(shí)際收入計(jì)算稅額繳納稅款(看作預(yù)繳)。

　　(2)匯總?cè)�年收入，并將匯總?cè)�年收入�?2個月，計(jì)算月平均收入。

　　(3)按月平均收入計(jì)算月稅額(月平均稅額)。

　　(4)將月平均稅額乘12個月計(jì)算全年應(yīng)納稅額合計(jì)數(shù)。

　　(5)將全年應(yīng)納稅額合計(jì)數(shù)與各月實(shí)際繳納稅額合計(jì)數(shù)比較，多退少補(bǔ)。

　　2.內(nèi)退、提前退休、解除勞動關(guān)系、退職費(fèi)取得一次性收入

　　取得一次性補(bǔ)償收入的四者之間的概念差異。

　　內(nèi)退——內(nèi)部退養(yǎng)

　　提前退休——未達(dá)到法定退休年齡的正式退休

　　解除勞動關(guān)系——增效減員脫離關(guān)系

　　退職——不具備退休條件，由醫(yī)院證明，并經(jīng)勞動鑒定委員會確認(rèn)，完全喪失勞動能力的工人，應(yīng)該退職

　　(1)內(nèi)退從原任職單位取得的一次性收入

　　(2)個人提前退休取得一次性補(bǔ)貼收入

　　一次性補(bǔ)貼收入應(yīng)納稅額={[(一次性補(bǔ)貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù))-費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)]×適用稅率-速算扣除數(shù)}×提前辦理退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)

　　(3)解除勞動關(guān)系一次性補(bǔ)償收入

　　【政策規(guī)定】個人因與用人單位解除勞動關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入(包括經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用)其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄�工資3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個人所得稅;超過部分按規(guī)定征收個人所得稅。個人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)，按政府規(guī)定繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)可予以扣除。

　　企業(yè)按國家有關(guān)法律規(guī)定宣告破產(chǎn)，企業(yè)職工從該破產(chǎn)企業(yè)取得的一次性安置費(fèi)收入免征個人所得稅。

　　(4)符合退職條件并按退職費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)領(lǐng)取的退職費(fèi)

　　【政策規(guī)定】國家統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的退職費(fèi)免征個人所得稅。

　　個人取得的不符合規(guī)定的退職條件和退職費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的退職費(fèi)收入，應(yīng)屬于與其任職、受雇活動有關(guān)的工資、薪金性質(zhì)的所得，應(yīng)在取得的當(dāng)月按工資、薪金所得計(jì)算繳納個人所得稅。

　　但考慮到作為雇主給予退職人員經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償?shù)耐寺氋M(fèi)，通常為一次性發(fā)給，且數(shù)額較大，以及退職人員有可能在一段時(shí)間內(nèi)沒有固定收入等實(shí)際情況，依照稅法有關(guān)工資、薪金所得計(jì)算征稅的規(guī)定，對退職人員一次取得較高退職費(fèi)收入的，可視為其一次取得數(shù)月的工資、薪金收入，并以原每月工資、薪金收入總額為標(biāo)準(zhǔn)，劃分為若干月份的工資、薪金收入后，計(jì)算個人所得稅的應(yīng)納稅所得額及稅額。但按上述方法劃分超過了6個月工資、薪金收入的，應(yīng)按6個月平均劃分計(jì)算。

　　(五)個人股票期權(quán)所得個人所得稅的征稅方法

　　企業(yè)員工股票期權(quán)(以下簡稱股票期權(quán))是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的一項(xiàng)權(quán)利，該權(quán)利允許被授權(quán)員工在未來時(shí)間內(nèi)以某一特定價(jià)格購買本公司一定數(shù)量的股票。

　　(六)在外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國駐華機(jī)構(gòu)工作的中方人員取得的工資、薪金所得的征稅問題。

　　有兩個相關(guān)規(guī)定

　　1.兩處以上取得工資薪金收入的情況——只能扣除一次生計(jì)費(fèi)。即由雇用單位扣除生計(jì)費(fèi)，派遣單位不能對其重復(fù)扣除生計(jì)費(fèi)。

　　2.名義工資與實(shí)際工資不一致的情況——在能提供有效證明的前提下，按實(shí)際工資納稅。

　　(七)在中國境內(nèi)無住所的個人取得工資薪金所得的征稅問題

　　首先，關(guān)于工資、薪金所得來源地的確定。要明確工資薪金的來源地與支付地是可能存在差異的。其次，在中國境內(nèi)無住所的個人，我國對其實(shí)施稅收管轄權(quán)的范圍，隨著其居住時(shí)間的增長而擴(kuò)大。

　　【歸納與說明】(1)在中國境內(nèi)無住所的個人，我國對其實(shí)施稅收管轄權(quán)的范圍，隨著其居住時(shí)間的增長而擴(kuò)大。從不足90天(協(xié)定期間183天)，到1年，再到5年，隨時(shí)間段的增長，應(yīng)稅所得來源的范圍不斷擴(kuò)大。具體規(guī)則如下圖：

居住時(shí)間	納稅人性質(zhì)	來自境內(nèi)的工薪所得		來自境外的工薪所得
		境內(nèi)支付或境內(nèi)負(fù)擔(dān)	境外支付	境內(nèi)支付	境外支付
不超過90天（協(xié)定183天）	非居民納稅人	在我國納稅	實(shí)施免稅	不在我國納稅
超過90天（協(xié)定183天）不超過1年		在我國納稅		不在我國納稅
超過1年不超過5年	居民納稅人	在我國納稅			實(shí)施免稅
5年以上的		在我國納稅

　　2004年7月1日開始實(shí)施的計(jì)稅公式，更好體現(xiàn)了非居民納稅人的來自境外所得不在我國納稅的原則。明確了境內(nèi)所得與境外所得在計(jì)算上的劃分方法。

　　(2)高管人員執(zhí)行職務(wù)期間，我國境內(nèi)支付的所得，不分其實(shí)際居住在境內(nèi)或境外，均在我國申報(bào)納稅。境外支付的所得，按上述規(guī)定的時(shí)間衡量是否在我國納稅。——職務(wù)期間不論履職地點(diǎn)是在境內(nèi)境外，在境內(nèi)工作職責(zé)的所得應(yīng)在我國納稅。在境外為履行在我國工作職責(zé)的所得也應(yīng)在我國納稅。

　　(3)上述個人凡工作不滿一個月的，應(yīng)進(jìn)行推算，步驟如下：

　　①按日工資和當(dāng)月天數(shù)推算成月工資;

　�、诎丛鹿べY計(jì)算全月稅款水平;

　�、蹖⑷�月稅款水平按其實(shí)際工作天數(shù)折算實(shí)際天數(shù)應(yīng)納的稅款。

　　對中國境內(nèi)無住所個人的個人所得稅政策的持續(xù)運(yùn)用問題(P392)：

　　對在中國境內(nèi)無住所，居住超過五年的個人，從第六年起，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)外的全部所得繳納個人所得稅。關(guān)于5年期限的具體計(jì)算：個人在中國境內(nèi)居住滿5年，是指個人在中國境內(nèi)連續(xù)居住滿5年，即在連續(xù)5年中的每一納稅年度內(nèi)均居住滿1年。

　　關(guān)于個人在華居住滿5年以后納稅義務(wù)的確定：個人在中國境內(nèi)居住滿5年后，從第六年起的以后各年度中，凡在境內(nèi)居住滿1年的，應(yīng)當(dāng)就其來源于境內(nèi)、境外的所得申報(bào)納稅;凡在境內(nèi)居住不滿1年的，僅就該年內(nèi)來源于境內(nèi)的所得納稅。如該個人在第六年起以后的某一納稅年度內(nèi)在境內(nèi)居住不足90天，可以按“來源于中國境內(nèi)的所得，由境外雇主支付并且不由該雇主在境內(nèi)的機(jī)構(gòu)、場所所負(fù)擔(dān)的部分，免予申報(bào)繳納稅款”的規(guī)定確定納稅義務(wù)，并從再次居住滿1年的年度起重新計(jì)算5年期限。

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