2015《審計》預(yù)習(xí)考點：存貨監(jiān)盤

　　【小編導(dǎo)言】現(xiàn)階段進(jìn)入2015年注會預(yù)習(xí)備考期，是梳理考點的寶貴時期，我們一起來學(xué)習(xí)2015《審計》預(yù)習(xí)考點：存貨監(jiān)盤。

　　【內(nèi)容導(dǎo)航】：

　　(一)存貨監(jiān)盤的作用

　　(二)存貨監(jiān)盤計劃

　　(三)存貨監(jiān)盤程序

　　(四)特殊情況的處理

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　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點屬于《審計》科目第十一章生產(chǎn)與存貨循環(huán)的審計第三節(jié)生產(chǎn)與存貨循環(huán)的實質(zhì)性程序的內(nèi)容。

　　【知識點】：存貨監(jiān)盤

　　【提示】《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則問題解答第 3 號——存貨監(jiān)盤》(2013.11.1，頒布)

　　(一)存貨監(jiān)盤的作用

　　1.對存貨實施的審計程序要求(2個方面)

　　如果存貨對財務(wù)報表是重要的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列審計程序，對存貨的存在和狀況獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：

　　(1)在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤(除非不可行);

　　(2)對期末存貨記錄實施審計程序，以確定其是否準(zhǔn)確反映實際的存貨盤點結(jié)果。

　　2.存貨監(jiān)盤與相關(guān)的認(rèn)定

　　存貨監(jiān)盤針對的主要是存貨的存在認(rèn)定、完整性認(rèn)定以及權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定。

　　注冊會計師監(jiān)盤存貨的目的在于獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計證據(jù)，以確證被審計單位記錄的所有存貨確實存在，已經(jīng)反映了被審計單位擁有的全部存貨，并屬于被審計單位的合法財產(chǎn)。

　　存貨監(jiān)盤作為存貨審計的一項核心審計程序，通常可同時實現(xiàn)上述多項審計目標(biāo)。

　　(二)存貨監(jiān)盤計劃

　　1.制定存貨監(jiān)盤計劃的基本要求

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位管理層制定的存貨盤點程序的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤做出合理安排。

　　2.制定存貨監(jiān)盤計劃應(yīng)考慮的相關(guān)事項(7個)

　　在制定存貨監(jiān)盤計劃時，注冊會計師需要考慮的相關(guān)事項包括:

　　(1)與存貨相關(guān)的重大錯報風(fēng)險;

　　(2)與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的性質(zhì);

　　(3)對存貨盤點是否制定了適當(dāng)?shù)某绦颍�并下達(dá)了正確的指令;

　　(4)存貨盤點的時間安排

　　(5)被審計單位是否一貫采用永續(xù)盤存制;

　　(6)存貨的存放地點(包括不同存放地點的存貨的重要性和重大錯報風(fēng)險)，以確定適當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤地點。如果其他注冊會計師參與偏遠(yuǎn)地點的存貨監(jiān)盤，《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1401號—對集團(tuán)財務(wù)報表審計的特殊考慮》的相關(guān)規(guī)定適用;

　　(7)是否需要專家協(xié)助�！吨袊�注冊會計師審計準(zhǔn)則第1421號—利用專家的工作》規(guī)范了如何利用專家協(xié)助注冊會計師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　3.存貨監(jiān)盤計劃的主要內(nèi)容

　　(1)存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時間安排

　　存貨監(jiān)盤的主要目標(biāo)包括獲取被審計單位資產(chǎn)負(fù)債表日有關(guān)存貨數(shù)量和狀況以及有關(guān)管理層存貨盤點程序可靠性的審計證據(jù)，檢査存貨的數(shù)量是否真實完整，是否歸屬被審計單位，存貨有無毀損、陳舊、過時、殘次和短缺等狀況。

　　存貨監(jiān)盤范圍的大小取決于存貨的內(nèi)容、性質(zhì)以及與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的完善程度和重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果。

　　存貨監(jiān)盤的時間，包括實地察看盤點現(xiàn)場的時間、觀察存貨盤點的時間和對已盤點存貨實施檢查的時間等，應(yīng)當(dāng)與被審計單位實施存貨盤點的時間相協(xié)調(diào)

　　(2)存貨監(jiān)盤的要點及關(guān)注事項

　　存貨監(jiān)盤的要點主要包括注冊會計師實施存貨監(jiān)盤程序的方法、步驟，各個環(huán)節(jié)應(yīng)注意的問題以及所要解決的問題。

　　注冊會計師需要重點關(guān)注的事項包括盤點期間的存貨移動、存貨的狀況、存貨的截止確認(rèn)、存貨的各個存放地點及金額等。

　　(3)參加存貨監(jiān)盤人員的分工

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位參加存貨盤點人員分工、分組情況、存貨監(jiān)盤工作量的大小和人員素質(zhì)情況，確定參加存貨監(jiān)盤的人員組成以及各組成人員的職責(zé)和具體的分工情況，

　　并加強督導(dǎo)。

　　(4)檢查存貨的范圍

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對被審計單位存貨盤點和對被審計單位內(nèi)部控制的評價結(jié)果確定檢査存貨的范圍。

　　在實施觀察程序后，如果認(rèn)為被審計單位內(nèi)部控制設(shè)計良好且得到有效實施，存貨盤點組織良好，可以相應(yīng)縮小實施檢查程序的范圍。

　　(三)存貨監(jiān)盤程序(6個方面，重點掌握)

　　1.評價管理層用以記錄和控制存貨盤點結(jié)果的指令和程序(1/6，4個要點，教材P253)

　　(1)適當(dāng)控制活動的運用，例如，收集已使用的存貨盤點記錄，清點未使用的存貨盤點表單，實施盤點和復(fù)盤程序;

　　(2)準(zhǔn)確認(rèn)定在產(chǎn)品的完工程度，流動緩慢(呆滯)、過時或毀損的存貨項目，以及第三方擁有的存貨(如寄存貨物);

　　(3)在適用的情況下用于估計存貨數(shù)量的方法，如可能需要估計煤堆的重量，比如表11-4(教材P255);

　　(4)對存貨在不同存放地點之間的移動以及截止日前后期間出入庫的控制。

　　2.觀察管理層制定的盤點程序(如對盤點時及其前后的存貨移動的控制程序)的執(zhí)行情況(2/6 ，2個要點，教材P253 )

　　(1)存貨移動

　　盡管盤點存貨時最好能保持存貨不發(fā)生移動，但在某些情況下存貨的移動是難以避免的。如果在盤點過程中被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營仍將持續(xù)進(jìn)行，注冊會計師應(yīng)通過實施必要的檢查程序，確定被審計單位是否已經(jīng)對此設(shè)置了相應(yīng)的控制程序，確保在適當(dāng)?shù)钠陂g內(nèi)對存貨做出了準(zhǔn)確記錄。

　　(2)存貨截止

　　注冊會計師可以獲取有關(guān)截止性信息(如存貨移動的具體情況)的復(fù)印件，有助于盤點日后對存貨移動的會計處理實施審計程序。

　　具體來說，注冊會計師一般應(yīng)當(dāng)獲取盤點日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。注冊會計師在對期末存貨進(jìn)行截止測試時，通常應(yīng)當(dāng)關(guān)注：

　　A.所有在截止日前入庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在截止日以前的會計記錄中

　　B.任何在截止日后入庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，也未反映在截止日以前的會計記錄中

　　C.所有在截止日前裝運出庫的存貨商品是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中

　　D.任何在截止日后裝運出庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已包括在截止日的存貨賬面余額中

　　E.所有已確認(rèn)為銷售但尚未裝運出庫的商品是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中

　　F.所有已記錄為購貨但尚未入庫的存貨是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在會計記錄中。

　　G.在途存貨和被審計單位直接向顧客發(fā)運的存貨是否均已得到了適當(dāng)?shù)臅�計處�?/P>

　　H.在存貨入庫和裝運過程中采用連續(xù)編號的憑證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注截止日期前的最后編號

　　I.如果被審計單位沒有使用連續(xù)編號的憑證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)列出截止日期以前的最后幾筆裝運和入庫記錄

　　J.如果被審計單位使用運貨車廂或拖車進(jìn)行存儲、運輸或驗收入庫，注冊會計師應(yīng)當(dāng)詳細(xì)列出存貨場地上滿載和空載的車廂或拖車，并記錄各自的存貨狀況

　　3.檢查存貨

　　在存監(jiān)盤過程中檢查存貨，雖然不一定能確定存貨的所有權(quán)，但有助于確定存貨的存在，以及識別過時、毀損或陳舊的存貨。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)把所有過時、毀損或陳舊存貨的詳細(xì)情況記錄下來，這既便于進(jìn)一步追查這些存貨的處置情況，也能為測試被審計單位存貨跌價準(zhǔn)備計提的準(zhǔn)確性提供證據(jù)。

　　4.執(zhí)行抽盤

　　在對存貨盤點結(jié)果進(jìn)行測試時(雙向測試)：

　　(1)注冊會計師可以從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以獲取有關(guān)盤點記錄準(zhǔn)確性審計證據(jù)。

　　(2)從存貨實物中選取項目追査至盤點記錄，以獲取有關(guān)盤點記錄完整性的審計證據(jù)。

　　5.需要特別關(guān)注的情況

　　【提示】補充審計準(zhǔn)則問題解答。

　　(1)存貨盤點范圍

　　在被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)觀察盤點現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點標(biāo)識，防止遺漏或重復(fù)盤點。

　　對未納入盤點范圍的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。

　　對所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已單獨存放、標(biāo)明，且未被納入盤點范圍。

　　在存貨監(jiān)盤過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)取得的所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨的有關(guān)資料，觀察這些存貨的實際存放情況，確保其未被納入盤點范圍。即使在被審計單位聲明不存在受托代存存貨的情形下，注冊會計師在存貨監(jiān)盤時也應(yīng)當(dāng)關(guān)注是否存在某些存貨不屬于被審計單位的跡象，以避免盤點范圍不當(dāng)。

　　(2)對特殊類型存貨的監(jiān)盤

存貨類型	盤點方法與潛在問題	可供實施的審計程序
木材、鋼筋 盤條、管子	通常無標(biāo)簽，但在盤點時會做上標(biāo)記或用粉筆標(biāo)識。 難以確定存貨的數(shù)量或等級	檢查標(biāo)記或標(biāo)識。利用專家或被審計單位內(nèi)部有經(jīng)驗人員的工作
堆積型存貨 （如糖、煤、 鋼廢料）	通常既無標(biāo)簽也不做標(biāo)記。 在估計存貨數(shù)量時存在困難	運用工程估測、幾何計算、高空勘測，并依賴詳細(xì)的存貨記錄。 如果堆場中的存貨堆不高，可進(jìn)行實地監(jiān)盤，或通過旋轉(zhuǎn)存貨堆加以估計
使用磅秤測量的存貨	在估計存貨數(shù)量時存在困難	在監(jiān)盤前和監(jiān)盤過程中均應(yīng)檢驗磅秤的精準(zhǔn)度，并留意磅秤的位置移動與重新調(diào)校程序。 將檢查和重新稱量程序相結(jié)合。 檢查稱量尺度的換算問題
散裝物品（如貯窖存貨、使用桶、箱、罐、槽等容器儲存的液體、氣體、谷類糧食、流體存貨等）	在盤點時通常難以識別和確定。 在估計存貨數(shù)量時存在困難。 在確定存貨質(zhì)量時存在困難	使用容器進(jìn)行監(jiān)盤或通過預(yù)先編號的清單列表加以確定。 使用浸蘸、測量棒、工程報告以及依賴永續(xù)存貨記錄 選擇樣品進(jìn)行化驗與分析，或利用專家的工作
貴金屬、石器、藝術(shù)品與收藏品	在存貨辨認(rèn)與質(zhì)量確定方面存在困難	選擇樣品進(jìn)行化驗與分析，或利用專家的工作
生產(chǎn)紙漿用木材，牲畜	在存貨辨認(rèn)與數(shù)量確定方面存在困難。 可能無法對此類存貨的移動實施控制	通過高空攝影以確定其存在，對不同時點的數(shù)量進(jìn)行比較，并依賴永續(xù)存貨記錄

　　6.存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作

　　(1)再次觀察盤點現(xiàn)場

　　再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否均已盤點。

　　(2)取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進(jìn)行核對。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己在存貨監(jiān)盤過程中獲取的信息對被審計單位最終的存貨盤點結(jié)果匯總記錄進(jìn)行復(fù)核，并評估其是否正確地反映了實際盤點結(jié)果。

　　(四)特殊情況的處理

　　1.在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行

　　在某些情況下，實施存貨監(jiān)盤可能是不可行的。這可能是由存貨性質(zhì)和存放地點等因素造成的，例如.存貨存放在對注冊會計師的安全有威脅的地點。

　　然而，對注冊會計師帶來不便的一般因素不足以支持注冊會計師作出實施存貨監(jiān)盤不可行的決定。審計中的困難、時間或成本等事項本身，不能作為注冊會計師省略不可替代的審計程序或滿足于說服力不足的審計證據(jù)的正當(dāng)理由。

　　如果在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序(如檢查盤點日后出售、盤點日前取得或購買的特定存貨的文件記錄)，以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　2.因不可預(yù)見的情況導(dǎo)致無法在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤

　　由于不可預(yù)見情況而可能導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實施存貨監(jiān)盤，兩種比較典型的情況包括：

　　一是注冊會計師無法親臨現(xiàn)場，即由于不可抗力導(dǎo)致其無法到達(dá)存貨存放地實施存貨監(jiān)盤;

　　二是氣候因素，即由于惡劣的天氣導(dǎo)致注冊會計師無法實施存貨監(jiān)盤程序，或由于惡劣的天氣無法觀察存貨，如木材被積雪覆蓋。

　　3.由第三方保管或控制的存貨

　　如果由第三方保管或控制的存貨對財務(wù)報表是重要的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列一項或兩項審計程序，以獲取有關(guān)該存貨存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：

　　(1)向第三方函證

　　(2)實施檢查或其他適合具體情況的審計程序

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