與股份支付相關(guān)的當(dāng)期及遞延所得稅

與股份支付相關(guān)的支出在按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為成本費(fèi)用時，其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅法的規(guī)定進(jìn)行處理：如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除，則不形成暫時性差異；如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除，在按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)成本費(fèi)用的期間內(nèi)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額計算確定其計稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅。

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，對于附有業(yè)績條件或服務(wù)條件的股權(quán)激勵計劃，企業(yè)按照會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)的成本費(fèi)用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣，待股權(quán)激勵計劃可行權(quán)時方可抵扣，可抵扣的金額為實際行權(quán)時的股票公允價值與激勵對象支付的行權(quán)金額之間的差額，因此，企業(yè)未來可以在稅前抵扣的金額【點(diǎn)撥】與等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額很可能存在差異。

點(diǎn)撥：

以期末股票的市場價格估計未來因股份支付可在稅前扣除的金額。

企業(yè)應(yīng)根據(jù)期末的股票價格估計未來可以稅前抵扣的金額，以未來期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。此外，如果預(yù)計未來期間可抵扣的金額超過等待期內(nèi)確認(rèn)的成本費(fèi)用，超出部分形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計入所有者權(quán)益，而不是計入當(dāng)期損益。

【案例19-21】甲公司于20×7年1月1日授予1名管理人員1 000份限制性股票激勵計劃，服務(wù)期限條件為2年，甲公司預(yù)計1 000份限制性股票在2年后均可行權(quán)。限制性股票的授予價格為10元/股，甲公司股票在授予日的市場價格為18元/股。經(jīng)測算，限制性股票在授予日的公允價值為9元/股。假定甲公司滿足確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的條件，適用的所得稅稅率為25%。

分析：

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，對于該限制性股票激勵計劃，甲公司按照會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確認(rèn)的成本費(fèi)用在等待期內(nèi)不得稅前抵扣，待該限制性股票激勵計劃可行權(quán)時方可抵扣，可抵扣的金額為可行權(quán)時甲公司股票的公允價值與激勵對象支付的限制性股票授予價格之間的差額。

20×7年12月31日，甲公司確認(rèn)股份支付費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用（1 000×9×1/2） 　 4 500

　貸：資本公積—其他資本公積　　　4 500

假設(shè)甲公司股票在20×7年12月31日的市場價格為17元/股，甲公司估計未來可稅前抵扣的金額為7元/股（17?10），未來可稅前抵扣的總額為7 000元（1 000×7）。20×7年12月31日，甲公司確認(rèn)遞延所得稅的賬務(wù)處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　　　　 （7 000×1/2×25%）875

　貸：所得稅費(fèi)用　　　　　　　　　　875

20×8年12月31日，甲公司確認(rèn)股份支付費(fèi)用的賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用 （1 000×9?4 500）4 500

　貸：資本公積—其他資本公積　　　4 500

假設(shè)甲公司股票在20×8年12月31日的市場價格為22元/股，甲公司估計未來可稅前抵扣的金額為12元/股（22?10），未來可稅前抵扣的總額為12 000?元（1 000 ×12）。甲公司估計未來可稅前抵扣的金額（12 000元）超過等待期內(nèi)確認(rèn)的股份支付費(fèi)用（累計為9 000?元），超出部分3 000?元形成的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。20×8年12月31日，甲公司確認(rèn)遞延所得稅的會計處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　　　　?。?2 000×25%?875）2 125

　貸：所得稅費(fèi)用

　　　　　　　 （9 000×25%?875）1 375

　　　資本公積—其他資本公積

　　　　　　　　　　　（3 000×25%）750