二、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

（三）以公允價值進行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)的會計處理

【補充例題】（根據(jù)【例13-19】改編）

2×13年1月1日，甲公司支付價款1 000萬元（含交易費用）從上海證券交易所購入乙公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價值總額為1 250萬元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為59萬元），本金在債券到期時一次性償還。

合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。

甲公司在購買該債券時，預計發(fā)行方不會提前贖回。

甲公司根據(jù)其管理該債券的業(yè)務模式和該債券的合同現(xiàn)金流量特征，將該債券分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

其他資料如下：

（1）2×13年12月31日，乙公司債券的公允價值為1 200萬元（不含利息）。

（2）2×14年12月31日，乙公司債券的公允價值為1 300萬元（不含利息）。

（3）2×15年12月31日，乙公司債券的公允價值為1 250萬元（不含利息）。

（4）2×16年12月31日，乙公司債券的公允價值為1 200萬元（不含利息）。

（5）2×17年1月20日，通過上海證券交易所出售了乙公司債券12 500份，取得價款1 260萬元。

假定不考慮所得稅、減值損失等因素。

【答案】

計算該債券的實際利率r：

59×（1+r）^-1+59×（1+r）^-2+59×（1+r）^-3+59×（1+r）^-4+（59+1 250）×（1+r）^-5=1 000（萬元）

或者：59×（P/A，r，5）＋1 250×（P/F，r，5）＝1 000（萬元）

采用插值法，計算得出r＝10%。

甲公司的有關賬務處理如下（金額單位：元）：

（1）2×13年1月1日，購入乙公司債券。

借：其他債權投資——成本　　　　　　　　　　12 500 000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　10 000 000

　　　其他債權投資——利息調(diào)整　　　　　　　　 2 500 000

此時：

攤余成本（賬面余額）＝12 500 000－2 500 000＝10 000 000（元）

（2）2×13年12月31日，確認乙公司債券實際利息收入、收到債券利息。（第1年年末）

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　其他債權投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　 410 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000（10 000 000×10%）

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

此時：

攤余成本（賬面余額）＝10 000 000＋410 000＝10 410 000（元）

【手寫板】

借：其他債權投資——公允價值變動　　　　　　 1 590 000

　貸：其他綜合收益——其他債權投資公允價值變動 1 590 000

注：

2×13年12月31日公允價值為12 000 000元，與攤余成本10 410 000元相比，增加1 590 000元，所以需要確認增值＝1 590 000（元）

此時：

（3）2×14年12月31日，確認乙公司債券實際利息收入、收到債券利息。（第2年年末）

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　其他債權投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　 451 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 1 041 000（10 410 000×10%）

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　 　　590 000

此時：

攤余成本（賬面余額）＝10 410 000＋451 000＝10 861 000（元）

借：其他債權投資——公允價值變動　　　　　　　 549 000

　貸：其他綜合收益——其他債權投資公允價值變動 　549 000

注：

2×14年12月31日公允價值為13 000 000元，與攤余成本10 861 000元相比，增加2 139 000元，原來已經(jīng)確認增值1 590 000元，所以再次確認增值＝2 139 000－1 590 000＝549 000（元）

此時：

（4）2×15年12月31日，確認乙公司債券實際利息收入、收到債券利息。（第3年年末）

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　其他債權投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　 496 100

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 1 086 100（10 861 000×10%）

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

此時：

攤余成本（賬面余額）＝10 861 000＋496 100＝11 357 100（元）

借：其他綜合收益——其他債權投資公允價值變動　 996 100

　貸：其他債權投資——公允價值變動　　　　　　　 996 100

注：

2×15年12月31日公允價值為12 500 000元，與攤余成本11 357 100元相比，增加1 142 900元，原來已經(jīng)確認增值2 139 000元（1 590 000＋549 000），所以需要沖減＝2 139 000－1 142 900＝996 100（元）

此時：

（5）2×16年12月31日，確認乙公司債券實際利息收入、收到債券利息。（第4年年末）

借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　　其他債權投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　 545 710

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 1 135 710（11 357 100×10%）

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 590 000

此時：

攤余成本（賬面余額）＝11 357 100＋545 710＝11 902 810（元）

借：其他綜合收益——其他債權投資公允價值變動 1 045 710

　貸：其他債權投資——公允價值變動　　　　　　 1 045 710

注：

2×16年12月31日公允價值為12 000 000元，與攤余成本11 902 810元相比，增加97 190元，原來已經(jīng)確認增值1 142 900元（1 590 000＋549 000－996 100），所以需要沖減＝1 142 900－97 190＝1 045 710（元）

此時：

（6）2×17年1月20日，確認出售乙公司債券實現(xiàn)的損益。

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　12 600 000（售價）

　　其他債權投資——利息調(diào)整　　　　　　　　　 597 190

　貸：其他債權投資——成本　　　　　　　　　　12 500 000

　　　　　　　　　——公允價值變動　　　　　　　　97 190

　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 600 000（倒擠）

同時：

借：其他綜合收益——其他債權投資公允價值變動　　97 190

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　97 190