2021年高級會計師《高級會計實務(wù)》高頻考點——企業(yè)合并的會計處理。小編已經(jīng)為大家整理出來了，想要參加考試的考生一起來了解一下吧。努力尋求向上，做好自己的工作！

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一、同一控制下企業(yè)合并的會計處理

1.長期股權(quán)投資的確認和計量

(1)合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)和承擔(dān)債務(wù)作為合并對價。

借：長期股權(quán)投資(合并日應(yīng)享有被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額+最終控制方收購被合并方形成的商譽)

應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤)

貸：負債(承擔(dān)債務(wù)賬面價值)

資產(chǎn)(投出資產(chǎn)賬面價值)

資本公積—資本溢價或股本溢價(差額，或借方)

借：管理費用(發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)費用)

貸：銀行存款

(2)合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價。

借：長期股權(quán)投資(合并日應(yīng)享有被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額+最終控制方收購被合并方形成的商譽)

應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤)

貸：股本

資本公積—股本溢價(差額，或借方)

借：資本公積—股本溢價(發(fā)行權(quán)益性證券的傭金及手續(xù)費)

貸：銀行存款

2.過多次交易分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并(權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法)

(1)個別財務(wù)報表。

在個別財務(wù)報表中，應(yīng)根據(jù)合并日應(yīng)享有被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額，確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。初始投資成本與達到合并前的長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日進一步取得股份新支付對價的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，沖減留存收益。

(2)合并財務(wù)報表。

在合并財務(wù)報表中，應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開始控制時即以目前的狀態(tài)存在進行調(diào)整，在編制比較財務(wù)報表時，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方的控制之下的時點為限，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負債并入合并方合并財務(wù)報表的比較報表中，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報表中調(diào)整所有者權(quán)益項下的相關(guān)項目。

3.同一控制下企業(yè)合并涉及的或有對價

同一控制下企業(yè)合并方式形成的長期股權(quán)投資，初始確認時，應(yīng)按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定，判斷是否應(yīng)就或有對價確認預(yù)計負債或者確認資產(chǎn)以及應(yīng)確認的金額；確認預(yù)計負債或資產(chǎn)的，該預(yù)計負債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對價結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，沖減留存收益。

二、非同一控制下企業(yè)合并的會計處理

1.確定企業(yè)合并成本

企業(yè)合并成本包括購買方為進行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購買日的公允價值等，不包括應(yīng)自被購買方收取的現(xiàn)金股利或利潤。

2.企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理

母公司的合并成本與取得的子公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的借方差額，在合并資產(chǎn)負債表中確認為商譽；貸方差額應(yīng)計入合并當(dāng)期損益(營業(yè)外收入)。因購買日不編制合并利潤表，該差額體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負債表上，應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的盈余公積和未分配利潤。

3.非同一控制下企業(yè)合并涉及的或有對價

在某些情況下，當(dāng)企業(yè)合并合同或協(xié)議中規(guī)定視未來或有事項的發(fā)生，購買方通過發(fā)行額外證券、支付額外現(xiàn)金或其他資產(chǎn)等方式追加合并對價，或者要求返還之前已經(jīng)支付的對價，購買方應(yīng)當(dāng)將合并協(xié)議約定的或有對價作為企業(yè)合并轉(zhuǎn)移對價的一部分，按照其在購買日的公允價值計入企業(yè)合并成本。

根據(jù)金融工具確認和計量以及其他相關(guān)準則的規(guī)定，或有對價符合金融負債或權(quán)益工具定義的，購買方應(yīng)當(dāng)將擬支付的或有對價確認為一項負債或權(quán)益；符合資產(chǎn)定義并滿足資產(chǎn)確認條件的，購買方應(yīng)當(dāng)將符合合并協(xié)議約定條件的、已支付的合并對價中可收回部分的權(quán)利確認為一項資產(chǎn)。

購買日12個月內(nèi)出現(xiàn)對購買日已存在情況的新的或進一步證據(jù)需要調(diào)整或有對價的，應(yīng)當(dāng)予以確認并對原計入合并商譽的金額進行調(diào)整；其他情況下發(fā)生的或有對價變化或調(diào)整，應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列情況進行會計處理：

(1)或有對價為權(quán)益性質(zhì)的，不進行會計處理。

(2)或有對價為資產(chǎn)或負債性質(zhì)的，如果屬于金融工具確認和計量準則規(guī)定的金融工具，應(yīng)當(dāng)按照以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益進行會計處理，不得指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益進行會計處理。

4.通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并

企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表分別進行會計處理：

(1)在個別財務(wù)報表中，原投資為權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方股權(quán)投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本；購買日之前原采用權(quán)益法核算下，確認的其他綜合收益以及因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的資本公積暫不處理，采用與被投資方直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。

購買日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認和計量準則進行核算的，應(yīng)當(dāng)按照該準則確定的股權(quán)投資的公允價值與新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。但原分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(非交易性權(quán)益工具投資)，轉(zhuǎn)換日其公允價值與賬面價值的差額以及持有期間形成的其他綜合收益應(yīng)轉(zhuǎn)入留存收益，不得轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

(2)在合并財務(wù)報表中，如果判斷屬于“一攬子”交易的，應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項取得子公司控制權(quán)的交易進行會計處理。如果判斷不屬于“一攬子”交易，對于購買日之前持有的采用權(quán)益法核算的被購買方股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與賬面價值之間的差額計入當(dāng)期投資收益。購買日之前持有的被購買方股權(quán)涉及權(quán)益法核算下確認的其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益)以及其他所有者權(quán)益變動金額，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期投資收益。因被購買方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動以及其他權(quán)益工具投資公允價值變動產(chǎn)生的其他綜合收益等不能重分類進損益的除外。

三、特殊交易的會計處理

(一)購買子公司少數(shù)股權(quán)的會計處理

企業(yè)在取得對子公司的控制權(quán)形成企業(yè)合并后，購買少數(shù)股東全部或部分權(quán)益的，實質(zhì)上是股東之間的權(quán)益性交易，應(yīng)當(dāng)分別母公司個別財務(wù)報表以及合并財務(wù)報表兩種情況進行處理：

(1)在個別財務(wù)報表中，母公司自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權(quán)投資，按長期股權(quán)投資準則規(guī)定確定其入賬價值。

(2)在合并財務(wù)報表中，子公司的資產(chǎn)、負債應(yīng)按照購買日(或合并日)所確定的凈資產(chǎn)價值開始持續(xù)計算的金額反映。

母公司新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日(或合并日)開始持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財務(wù)報表中的資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。

提示：新增持股比例部分在合并財務(wù)報表中不確認商譽。

(二)不喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的會計處理

企業(yè)持有對子公司投資后，如將對子公司部分股權(quán)出售，但出售后仍保留對被投資單位控制權(quán)，被投資單位仍為其子公司的情況下，出售股權(quán)的交易應(yīng)當(dāng)區(qū)別母公司個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表分別處理：

(1)在個別財務(wù)報表中，應(yīng)作為長期股權(quán)投資的處置，確認有關(guān)處置損益，即出售股權(quán)取得的價款或?qū)r的公允價值與所處置投資賬面價值的差額，應(yīng)作為投資收益或是投資損失計入處置投資當(dāng)期母公司的個別利潤表。

(2)在合并財務(wù)報表中，因出售部分股權(quán)后，母公司仍能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制，被投資單位應(yīng)當(dāng)納入母公司合并財務(wù)報表。合并財務(wù)報表中，處置長期股權(quán)投資取得的價款或?qū)r的公允價值與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司自購買日(或合并日)開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整留存收益。

(三)因處置對子公司股權(quán)投資而喪失控制權(quán)的會計處理

1.一次交易處置子公司

母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制的，在合并財務(wù)報表中，應(yīng)當(dāng)進行如下會計處理：

(1)終止確認相關(guān)資產(chǎn)、負債、商譽等的賬面價值，并終止確認少數(shù)股東權(quán)益(包括屬于少數(shù)股東的其他綜合收益)的賬面價值。

(2)按照喪失控制權(quán)日的公允價值重新計量剩余股權(quán)，按剩余股權(quán)對被投資方的影響程度，將剩余股權(quán)作為長期股權(quán)投資或金融工具確認和計量準則規(guī)定的金融資產(chǎn)進行核算。

(3)處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)的公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值份額與商譽之和，形成的差額計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。

(4)與原有子公司的股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益)、其他所有者權(quán)益變動，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動以及其他權(quán)益工具投資公允價值變動形成的其他綜合收益等不能重分類進損益的除外。

2.多次交易分步處置子公司

企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的，在合并財務(wù)報表中，如果判斷分步交易不屬于“一攬子”交易，則在喪失對子公司控制權(quán)以前的各項交易，應(yīng)按照上述“不喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的會計處理”的規(guī)定進行會計處理。如果判斷分步交易屬于“一攬子”交易的，應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項處置子公司并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理；但喪失控制權(quán)之前每一次處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值份額之間的差額，在合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)確認為其他綜合收益，在喪失控制權(quán)時一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的損益。

在個別財務(wù)報表中，對于處置的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定進行會計處理；同時，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按其賬面價值確認為長期股權(quán)投資或按公允價值確認為其他相關(guān)金融資產(chǎn)。

在合并財務(wù)報表中，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進行重新計量。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益，同時沖減商譽。與原子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益(可轉(zhuǎn)損益)、資本公積等，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。

(四)因子公司少數(shù)股東增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋的會計處理

由于子公司的少數(shù)股東對子公司增資，導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋，母公司應(yīng)當(dāng)按照增資前的股權(quán)比例計算其在增資前子公司賬面凈資產(chǎn)中的份額，該份額與增資后按母公司持股比例計算的在增資后子公司賬面凈資產(chǎn)份額之間的差額計入資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

注：以上《高級會計實務(wù)》學(xué)習(xí)內(nèi)容來自東奧教研團隊

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