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【知識(shí)點(diǎn)】環(huán)境成本的核算

【所屬章節(jié)】第五章 企業(yè)成本管理

環(huán)境成本的核算

目前，主要的環(huán)境成本核算方法有四種：傳統(tǒng)成本核算法、作業(yè)成本法、生命周期成本法和完全成本法。

1.傳統(tǒng)成本核算法。

傳統(tǒng)核算法下，產(chǎn)品成本通常包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用，環(huán)境成本一般列入制造費(fèi)用項(xiàng)目中，然后采用一定方法分配到各種產(chǎn)品的成本，或?qū)h(huán)境成本直接列入“管理費(fèi)用”“營業(yè)外支出”等賬戶。

傳統(tǒng)核算法計(jì)算環(huán)境成本的方法比較簡單、直觀。但是，計(jì)入制造費(fèi)用中的環(huán)境成本，期末需要在兩種或兩種以上產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，由于它們對(duì)環(huán)境的影響不同，本應(yīng)該承擔(dān)不同的環(huán)境成本，然而傳統(tǒng)的制造費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)通常采用人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等作為成本動(dòng)因，這樣的分配標(biāo)準(zhǔn)也會(huì)給制造費(fèi)用的分配帶來偏差，最終反饋給管理者的成本信息仍然缺乏有用性，在一定程度上會(huì)給企業(yè)的定價(jià)策略帶來干擾，也不利于企業(yè)的長期經(jīng)營。因此，隨著環(huán)境成本重要性和比重的增加，環(huán)境成本不能再當(dāng)作一般的制造費(fèi)用來處理。

2.作業(yè)成本法。

采用作業(yè)成本法核算環(huán)境成本就是將相關(guān)環(huán)境成本根據(jù)單個(gè)產(chǎn)品對(duì)這些作業(yè)的要求進(jìn)行分配。使用作業(yè)成本法時(shí)，首先要從傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和其他渠道中過濾出各項(xiàng)環(huán)境成本;其次將全部環(huán)境成本按照資源動(dòng)因分配給所有與環(huán)境相關(guān)的作業(yè)；再次用某項(xiàng)環(huán)境作業(yè)的成本除以該作業(yè)的作業(yè)動(dòng)因總量，計(jì)算出環(huán)境作業(yè)的作業(yè)分配率；最后根據(jù)作業(yè)分配率以及每種產(chǎn)品消耗的作業(yè)動(dòng)因數(shù)量，將環(huán)境作業(yè)成本分配給每種產(chǎn)品。

3.生命周期成本法。

生命周期成本法是一種對(duì)產(chǎn)品在整個(gè)壽命周期里的所有成本進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量的方法。環(huán)境成本涉及產(chǎn)品研究開發(fā)、產(chǎn)品規(guī)劃、設(shè)計(jì)、制造、售后服務(wù)、用戶使用等階段，所以適合采用生命周期成本法進(jìn)行成本計(jì)算。

生命周期成本法下，所要計(jì)量的環(huán)境成本可分為以下三類：

(1)普通生產(chǎn)經(jīng)營成本。這類環(huán)境成本是指在生產(chǎn)過程中發(fā)生的與產(chǎn)品直接有關(guān)的成本，包括直接材料、直接人工、能源成本、廠房設(shè)備成本等，以及為保護(hù)環(huán)境而發(fā)生的生產(chǎn)工藝支出、建造環(huán)保設(shè)施支出等。

(2)受規(guī)章約束的成本。這類環(huán)境成本是指由于遵循政府環(huán)境法規(guī)而發(fā)生的支出，包括排污費(fèi)、檢測監(jiān)控污染情況的成本、因違反環(huán)境法規(guī)而繳納的罰款、向政府機(jī)構(gòu)申請(qǐng)廢棄物排放許可證的成本等。

(3)或有負(fù)債成本。這類環(huán)境成本是指已對(duì)環(huán)境造成污染或損害，而按法律規(guī)定在將來可能發(fā)生的某種支出，包括由于環(huán)境污染嚴(yán)重而尚未治理，政府極有可能對(duì)企業(yè)處以罰款、企業(yè)因污染對(duì)周圍單位或個(gè)人的人身財(cái)產(chǎn)造成傷害而可能導(dǎo)致的賠償?shù)取?/p>

對(duì)于前兩類成本，由于它們是過去已經(jīng)發(fā)生的成本，可直接從有關(guān)賬簿中取得。其中，普通生產(chǎn)經(jīng)營成本可按傳統(tǒng)方法直接計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品;受規(guī)章約束的成本則要結(jié)合作業(yè)成本法，對(duì)成本發(fā)生的動(dòng)因進(jìn)行分析，按作業(yè)成本法分配計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品；或有負(fù)債成本由于其尚未發(fā)生而無現(xiàn)成數(shù)據(jù)，因此企業(yè)應(yīng)采用某些特定的方法(如防護(hù)費(fèi)用法、恢復(fù)費(fèi)用法、替代品評(píng)價(jià)法等)預(yù)測或有環(huán)境負(fù)債成本的數(shù)額，計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品。

優(yōu)點(diǎn)：生命周期成本法補(bǔ)充了在傳統(tǒng)成本法中所沒有核算的或有負(fù)債成本，保證了產(chǎn)品成本項(xiàng)目的完整性，同時(shí)它還符合收入與費(fèi)用的配比原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，有利于產(chǎn)品的正確定價(jià)，便于企業(yè)對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行有效的管理。

缺點(diǎn)：該方法雖然在理論上是可行的，但在實(shí)務(wù)應(yīng)用中可能會(huì)有某些所需資料難以取得，或者難以保證資料的質(zhì)量;而且生命周期成本法在成本的確認(rèn)上打破了會(huì)計(jì)期間的限制，使得成本的期間界定不是很明顯，某些期間環(huán)境成本歸集可能不夠準(zhǔn)確。因此，這種方法在實(shí)務(wù)應(yīng)用中操作性不強(qiáng)。

4.完全成本法。

完全成本法與前述作業(yè)成本法和生命周期成本法的不同之處在于，它能核算企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)總成本。

從環(huán)境角度將完全成本法定義為：將與企業(yè)的經(jīng)營、產(chǎn)品或勞務(wù)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生的影響有關(guān)的內(nèi)部成本(包括內(nèi)部環(huán)境成本)和外部成本綜合起來的會(huì)計(jì)方法。

可見，完全成本法將內(nèi)部環(huán)境成本與外部環(huán)境成本均納入成本會(huì)計(jì)的范疇，向決策者提供環(huán)境信息，使不同職能部門、不同層次的決策者可以了解在生產(chǎn)過程中內(nèi)部環(huán)境成本的成因，從而使決策者可以在充分了解環(huán)境信息的基礎(chǔ)上，作出有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的決策。

內(nèi)部成本的資料可以從企業(yè)自身的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)獲得，外部環(huán)境成本的確認(rèn)與計(jì)量則是完全成本法的難點(diǎn)所在。企業(yè)需要就其經(jīng)營活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。

完全成本法實(shí)施的主要障礙在于外部成本。如前所述，隨著整個(gè)社會(huì)環(huán)境保護(hù)意識(shí)的增強(qiáng)，各國政府對(duì)環(huán)境保護(hù)政策力度的加大，越來越多的外部成本將由企業(yè)負(fù)責(zé)而成為內(nèi)部成本。外部環(huán)境成本的有效控制，將給企業(yè)帶來可觀的長期收益。

注：以上高級(jí)會(huì)計(jì)師考試知識(shí)點(diǎn)內(nèi)容來自東奧老師授課講義

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