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【所屬章節(jié)】第五章：企業(yè)成本管理

【知識點】作業(yè)成本信息與作業(yè)基礎(chǔ)管理

作業(yè)成本信息與作業(yè)基礎(chǔ)管理（★★★）

從企業(yè)戰(zhàn)略成本管理經(jīng)驗看，作業(yè)成本法和作業(yè)基礎(chǔ)管理作為管理工具，主要應(yīng)用于回答相關(guān)的“關(guān)鍵性問題”：

（1）作業(yè)分析回答“我們做了什么？”

（2）作業(yè)成本計算回答“其成本是多少？”

（3）作業(yè)成本信息回答“我們做得如何？”

（4）對標法、作業(yè)分析回答“我們?nèi)绾文茏龅酶?？?/p>

如何利用作業(yè)成本信息進行作業(yè)分析、管理，是體現(xiàn)作業(yè)成本法價值的關(guān)鍵所在。通常情況下，作業(yè)基礎(chǔ)管理包括作業(yè)分析、作業(yè)改進、利用作業(yè)成本信息優(yōu)化經(jīng)營決策等內(nèi)容。

（一）作業(yè)分析

1.作業(yè)分析過程的步驟

一個完整的作業(yè)分析過程包括以下四個步驟：

（1）區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)

增值作業(yè)是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所必需的，且能為顧客帶來價值的作業(yè)。企業(yè)應(yīng)合理安排作業(yè)及各作業(yè)之間的聯(lián)系，竭力減少非增值作業(yè)的執(zhí)行，努力提高增值作業(yè)的執(zhí)行效率。

（2）分析確認重要性作業(yè)

根據(jù)重要性和成本效益原則，選擇那些相對于價值創(chuàng)造比較重要的作業(yè)并對其進行分析。通常情況下，企業(yè)的絕大部分成本是由大約20%的作業(yè)引起的。

（3）對標及有效性分析

通過與同業(yè)最佳實踐進行比較，分析某項作業(yè)資源耗費的多少，判斷該作業(yè)的人數(shù)、時間、效率是否最佳等，以尋找作業(yè)效率改進機會。

（4）關(guān)聯(lián)性分析

分析作業(yè)之間的聯(lián)系以形成有序作業(yè)鏈。理想的作業(yè)鏈應(yīng)該使作業(yè)完成的時間最短、重復(fù)次數(shù)最少。

2.作業(yè)分析的具體做法

（1）資源動因分析：評價作業(yè)的有效性

資源動因分析的目的就在于提高資源利用的有效性。資源動因分析要按照程序進行。

資源動因分析的過程正是判斷作業(yè)消耗資源必要性、合理性的過程，即評價作業(yè)有效性的過程。

（2）作業(yè)動因分析：評價作業(yè)的增值性

作業(yè)動因分析的重點在于確定各作業(yè)對產(chǎn)出的貢獻，確認作業(yè)的增值性，即揭示哪些作業(yè)是必需的，哪些作業(yè)是多余的，最終確定如何減少產(chǎn)品消耗作業(yè)的數(shù)量，從整體上降低作業(yè)成本和產(chǎn)品成本。

利用作業(yè)動因進行分析的結(jié)果可以判斷產(chǎn)出消耗作業(yè)的情況，評價作業(yè)的價值。在這里，確定作業(yè)“增值”與否的條件非常重要。

一般來說，增值作業(yè)必須同時滿足以下條件：①該作業(yè)的功能是明確的;②該作業(yè)能為最終產(chǎn)品或勞務(wù)提供價值;③該作業(yè)在企業(yè)的整個作業(yè)鏈中是必需的，不能隨意去掉、合并或被替代。

增值作業(yè)與非增值作業(yè)是站在顧客角度劃分的，最終能夠增加顧客價值的作業(yè)就是增值作業(yè)，否則就是非增值作業(yè)。

例如，在制造企業(yè)中，采購訂單的獲取、在產(chǎn)品的加工以及完工產(chǎn)品的必要的包裝均屬于增值作業(yè)。

非增值作業(yè)是并非企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所必需的，不能為顧客帶來價值的作業(yè)。

例如，不必要的等待、延誤、返工、次品處理、廢品清理等，都是非增值作業(yè)。

非增值作業(yè)是企業(yè)作業(yè)成本控制的重點。

在企業(yè)成本管理實踐中，部分企業(yè)采用諸如回答下述“問題”的方法來要求各級管理層區(qū)分增值作業(yè)與非增值作業(yè)：①該作業(yè)對外部客戶有價值嗎？②該作業(yè)符合公司現(xiàn)有規(guī)章制度的要求嗎？③以商業(yè)慣例看該作業(yè)是必需的嗎？④該作業(yè)對內(nèi)部客戶有價值嗎？⑤該作業(yè)是一種浪費嗎？其中，前兩個問題涉及公司的增值作業(yè)，而后三個問題則主要涉及非增值作業(yè)，且從管理角度看，應(yīng)盡量消除問題⑤中的作業(yè)，并通過盡量改善作業(yè)和降低作業(yè)頻次來管理問題③和④所涉及的作業(yè)。

（3）作業(yè)鏈的綜合分析

企業(yè)可以看作一條完整的作業(yè)鏈，作業(yè)與作業(yè)之間保持有效的連接是決定企業(yè)作業(yè)鏈效率和價值的關(guān)鍵。理想的作業(yè)鏈應(yīng)保證作業(yè)與作業(yè)之間環(huán)環(huán)相連，不存在重疊、作業(yè)之間的等待、延誤等情形。企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中，需要通過不斷改進作業(yè)以提高作業(yè)鏈效率。

（二）作業(yè)改進

作業(yè)基礎(chǔ)管理的目的在于以顧客為導(dǎo)向，利用作業(yè)成本信息優(yōu)化流程，改進作業(yè)，尋找成本最低的價值創(chuàng)造方式。作業(yè)改進的方法主要有：

1.消除不必要的作業(yè)以降低成本（作業(yè)消除）

例如，在選擇高品質(zhì)原料供應(yīng)商的情況下，材料入庫檢驗的作業(yè)不是必要的，應(yīng)當(dāng)消除。另外，由于非增值作業(yè)不能為顧客增加價值，類似材料的多次搬運作業(yè)等也應(yīng)予以消除。

2.在其他條件相同時選擇成本最低的作業(yè)（作業(yè)選擇）

企業(yè)可以通過選擇成本最低的方案，即選擇成本最低的作業(yè)組合，實現(xiàn)降低成本的目的。企業(yè)不同的產(chǎn)品設(shè)計會有不同的作業(yè)（鏈），從而產(chǎn)生不同的成本，企業(yè)要通過設(shè)計環(huán)節(jié)測算比較，以選擇成本最低的作業(yè)（鏈）。

3.提高作業(yè)效率并減少作業(yè)消耗（作業(yè)減少）

它要求企業(yè)提高必要的增值作業(yè)或短期內(nèi)無法消除的非增值作業(yè)的效率，減少作業(yè)消耗的時間和資源。

例如，生產(chǎn)加工作業(yè)是增值作業(yè)，可以通過更高效組織協(xié)調(diào)來降低成本;再又如，車間通過對員工加工動作的標準化、加工流程的重新編排，來縮短加工時間提高加工效率，從而減少資源耗費。

4.作業(yè)共享

利用規(guī)模經(jīng)濟提高必要作業(yè)的效率，降低作業(yè)動因的分配率。例如，利用模塊化、材料或產(chǎn)品的標準化設(shè)計等實現(xiàn)材料、零配件等的共享，從而降低采購作業(yè)、設(shè)計作業(yè)等的成本。

（三）利用作業(yè)成本信息優(yōu)化企業(yè)經(jīng)營決策

企業(yè)經(jīng)營決策包括作業(yè)成本法下的本量利決策、產(chǎn)品盈利性分析、產(chǎn)品定價決策。各種經(jīng)營決策的基礎(chǔ)是成本性態(tài)分析。

1.作業(yè)成本法下的本量利決策

傳統(tǒng)管理會計在成本性態(tài)分析和變動成本計算模式的基礎(chǔ)上，通過研究企業(yè)在一定期間內(nèi)的成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者之間的內(nèi)在聯(lián)系，揭示變量之間的內(nèi)在規(guī)律性，為企業(yè)預(yù)測、決策、規(guī)劃和業(yè)績考評提供必要的財務(wù)信息。

基本方程式：營業(yè)利潤=單價×銷量-單位變動成本×銷量-固定成本=（單價-單位變動成本）×銷量-固定成本

（1）作業(yè)成本法下的成本形態(tài)

作業(yè)成本法下通過產(chǎn)品與所耗資源之間的關(guān)系，將成本分為短期變動成本、長期變動成本和固定成本三種形態(tài)。

第一，短期變動成本。

短期變動成本類似于傳統(tǒng)管理會計中的變動成本。從作業(yè)成本法看，短期變動成本與產(chǎn)量級作業(yè)有關(guān)。由于產(chǎn)量級作業(yè)消耗的資源成本一般與產(chǎn)品產(chǎn)量有關(guān)，因此短期變動成本采用產(chǎn)量或與產(chǎn)量密切相關(guān)的動因（工時、機時、重量、體積等）作為分配間接費用的基準。短期變動成本總額隨產(chǎn)量呈正比例變動，而單位短期變動成本在相關(guān)范圍內(nèi)保持不變。

第二，長期變動成本。

長期變動成本是指在批次、品種等固定情況下不隨產(chǎn)量變動而變動的成本。

這里的“長期”是指批次、品種可以調(diào)整的期間。與短期變動成本不同，決定長期變動成本高低的不是產(chǎn)量，而是品種級作業(yè)、批別級作業(yè)，如訂購、生產(chǎn)準備、設(shè)備調(diào)整、接收、檢驗、搬運等成本。長期變動成本以作業(yè)為分配間接費用的基準，它隨著作業(yè)量變動而呈正比例變動。

第三，固定成本。

固定成本類似于傳統(tǒng)管理會計中的約束性固定成本，是指在相關(guān)范圍內(nèi)不隨數(shù)量基礎(chǔ)、作業(yè)基礎(chǔ)的成本動因量而變，從而保持相對穩(wěn)定不變的成本。

固定成本通常包括設(shè)施級成本，如總部管理人員工資，房屋、設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊，審計費等。

（2）作業(yè)成本法下的本量利決策

成本形態(tài)劃分的改變將導(dǎo)致本量利決策的變化。

作業(yè)成本法認為，短期變動成本和長期變動成本都屬于變動成本范疇，只不過前者與產(chǎn)品產(chǎn)量相關(guān)，后者與產(chǎn)品消耗的作業(yè)量相關(guān)。因此，邊際貢獻不僅應(yīng)當(dāng)減去短期變動成本，還應(yīng)減去長期變動成本，這就要求用本量利分析進行重新測算。

邊際貢獻=營業(yè)收入-短期變動成本-長期變動成本

營業(yè)利潤=營業(yè)收入-短期變動成本-長期變動成本-固定成本

目標銷售量=（固定成本+目標利潤）/（單價-單位變動成本）

批次增加相應(yīng)增加了總批次成本（與批別級作業(yè)相關(guān)的長期變動成本），并抬高了保利產(chǎn)銷量，從而有可能改變原來的產(chǎn)品生產(chǎn)決策。

注：以上高級會計師考試知識點內(nèi)容來自東奧老師授課講義

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