為吸引客戶刺激消費(fèi)，電信營(yíng)運(yùn)商紛紛推出客戶忠誠(chéng)度計(jì)劃，電信積分兌換業(yè)務(wù)十分普遍�！敦�(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將電信業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2014〕43號(hào))文件規(guī)定從今年6月1日起，將電信業(yè)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。財(cái)稅〔2014〕43號(hào)規(guī)定，以積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅。那么，“營(yíng)改增”后，是否所有的積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，都不征收增值稅呢?積分兌換形式贈(zèng)送的非電信業(yè)服務(wù)，是否納稅?

　　案例：張先生是某電信企業(yè)大客戶，2014年6月初向電信企業(yè)預(yù)存話費(fèi)11100元，獲得電信企業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)積分11100分，按照該電信企業(yè)積分規(guī)則，每100分可兌換1元話費(fèi)或兌換各種禮品。該電信企業(yè)為增值稅一般納稅人。

　　預(yù)收賬款時(shí)無(wú)須計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額

　　《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2013〕106號(hào))附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(以下簡(jiǎn)稱試點(diǎn)實(shí)施辦法)第四十一條規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。由于電信企業(yè)預(yù)收話費(fèi)時(shí)，尚未提供應(yīng)稅服務(wù)，預(yù)收賬款時(shí)，無(wú)須計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額。其會(huì)計(jì)處理如下(單位，元)：

　　借：銀行存款 11100

　　　　貸：預(yù)收賬款——預(yù)存話費(fèi) 11100。

　　有效積分的公允價(jià)格不得抵減應(yīng)稅服務(wù)銷售額

　　試點(diǎn)實(shí)施辦法第三十三條規(guī)定，銷售額，是指納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。價(jià)外費(fèi)用，是指價(jià)外收取的各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合下列條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)：1.由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi);2.收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù);3.所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。因此，客戶獲得電信企業(yè)有效積分的公允價(jià)格，不得從應(yīng)稅服務(wù)銷售額中抵減。

　　張先生發(fā)生通話費(fèi)(含稅)11100元，電信企業(yè)確認(rèn)收入時(shí)，其會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：預(yù)收賬款——預(yù)存話費(fèi) 11100

　　　　貸：經(jīng)營(yíng)收入——基礎(chǔ)電信服務(wù)10000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1100。

　　計(jì)提客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備時(shí)：

　　借：經(jīng)營(yíng)收入——基礎(chǔ)電信服務(wù) 111

　　　　貸：預(yù)收賬款——客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備(內(nèi)部積分) 111。

　　以內(nèi)部積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅

　　財(cái)稅〔2014〕43號(hào)文件第七條規(guī)定，以積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不征收增值稅。

　　客戶積分計(jì)劃是對(duì)客戶為未來(lái)的產(chǎn)品或服務(wù)承諾作出了支付，并作為銷售交易完整組成部分而授予顧客的，是一項(xiàng)收入的備抵。納稅處理方面，在電信消費(fèi)時(shí)(獲得積分時(shí))，應(yīng)稅服務(wù)銷售額已經(jīng)包括了承諾支付金額(積分公允價(jià)格)。因此，以內(nèi)部積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不論積分是基礎(chǔ)電信服務(wù)還是增值電信服務(wù)形成的，也不論積分兌換形式贈(zèng)送的是基礎(chǔ)電信服務(wù)還是增值電信服務(wù)，均不再征收增值稅。

　　張先生以上述積分兌換話費(fèi)，電信企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：預(yù)收賬款——客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備(內(nèi)部積分) 111

　　　　貸：預(yù)收賬款——預(yù)存話費(fèi) 111。

　　張先生發(fā)生通話費(fèi)(含稅)111元，電信企業(yè)確認(rèn)收入時(shí)：

　　借：預(yù)收賬款——預(yù)存話費(fèi) 111

　　　　貸：經(jīng)營(yíng)收入——基礎(chǔ)電信服務(wù) 111。

　　以外部積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，需征收增值稅

　　電信企業(yè)的客戶積分不僅僅來(lái)源于電信消費(fèi)產(chǎn)生的內(nèi)部積分，也可能來(lái)源于客戶積分聯(lián)盟商家贈(zèng)送的外部積分，比如張先生在電信企業(yè)的積分聯(lián)盟企業(yè)某酒店消費(fèi)獲得電信積分11100分(公允價(jià)格為111元，假定電信企業(yè)須支付1%代發(fā)行傭金)。其會(huì)計(jì)處理如下：

　　計(jì)提客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備時(shí)：

　　借：應(yīng)收賬款 109.89

　　銷售費(fèi)用 1.11

　　　　貸：預(yù)收賬款——客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備(外部積分) 111。

　　向第三方結(jié)算積分時(shí)：

　　借：銀行存款 109.89

　　　　貸：應(yīng)收賬款 109.89。

　　如果張先生用上述外部積分兌換話費(fèi)，則由于外部積分并非電信消費(fèi)產(chǎn)生的，和內(nèi)部積分不同，內(nèi)部積分在電信消費(fèi)時(shí)應(yīng)稅服務(wù)銷售額已經(jīng)包括了積分公允價(jià)格，已經(jīng)繳納過電信業(yè)增值稅，而外部積分沒有繳納過電信業(yè)增值稅。也就是說，相當(dāng)于電信企業(yè)的積分聯(lián)盟企業(yè)某酒店購(gòu)買了電信企業(yè)的積分并贈(zèng)予張先生。因此，以外部積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，不屬于財(cái)稅〔2014〕43號(hào)文件第七條規(guī)定的“以積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)”，需征收增值稅。

　　張先生用積分兌換話費(fèi)時(shí)：

　　借：預(yù)收賬款——客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備(外部積分) 111

　　　　貸：預(yù)收賬款——預(yù)存話費(fèi) 111。

　　張先生發(fā)生通話費(fèi)(含稅)111元，電信企業(yè)確認(rèn)收入時(shí)：

　　借：預(yù)收賬款——預(yù)存話費(fèi) 111

　　　　貸：經(jīng)營(yíng)收入——基礎(chǔ)電信服務(wù) 100

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 11。

　　積分兌換形式贈(zèng)送的非電信業(yè)服務(wù)

　　(一)積分兌換自購(gòu)禮品

　　如果張先生用上述內(nèi)部積分兌換電信企業(yè)自購(gòu)禮品(貨物，增值稅稅率為17%)。根據(jù)財(cái)稅〔2014〕43號(hào)文件第七條規(guī)定，只有以積分兌換形式贈(zèng)送的電信業(yè)服務(wù)，才不征收增值稅�？梢悦鞔_，以積分兌換形式贈(zèng)送的電信企業(yè)自購(gòu)禮品(貨物)需納增值稅。按照試點(diǎn)實(shí)施辦法第十一條(一)規(guī)定的視同提供應(yīng)稅服務(wù)處理。其會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：預(yù)收賬款——客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備(內(nèi)部積分) 111

　　　　貸：經(jīng)營(yíng)收入——其他收入 94.87

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 16.13。

　　至于以外部積分兌換形式贈(zèng)送的禮品，按照前述分析，其本身就是銷售行為，自然應(yīng)當(dāng)征收增值稅。會(huì)計(jì)處理同上。

　　(二)客戶向第三方兌換積分

　　如果張先生用上述積分兌換指定第三方禮品，并由電信企業(yè)向指定第三方結(jié)算兌換禮品價(jià)款(假定不含稅結(jié)算金額為90元)。則相當(dāng)于電信企業(yè)買斷了第三方禮品，再向客戶兌換禮品。其會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：預(yù)收賬款——客戶積分計(jì)劃準(zhǔn)備(內(nèi)部積分) 111

　　　　貸：經(jīng)營(yíng)收入——其他收入 94.87

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 16.13。

　　同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本，須要注意的是，向指定第三方結(jié)算兌換禮品的價(jià)款，須取得第三方開具的增值稅專用發(fā)票，方可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　借：經(jīng)營(yíng)成本——出售商品支出(積分兌換第三方禮品支出) 90

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)　15.3

　　　　貸：銀行存款 105.3。

　　通過上述分析可知，電信積分兌換業(yè)務(wù)，應(yīng)區(qū)分積分來(lái)源及積分兌換對(duì)象類型不同，分別進(jìn)行稅務(wù)處理。