一、預(yù)計(jì)負(fù)債

　　預(yù)計(jì)負(fù)債核算企業(yè)根據(jù)或有事項(xiàng)等相關(guān)準(zhǔn)則確認(rèn)的各項(xiàng)負(fù)債，包括對(duì)外提供擔(dān)保、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證、重組義務(wù)及固定資產(chǎn)和礦區(qū)權(quán)益棄置義務(wù)等產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債。

　　1.賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)上預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值是根據(jù)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則判斷、對(duì)估計(jì)將支付的金額確認(rèn)的價(jià)值。

　　稅法上預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是指預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。而確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債所產(chǎn)生的費(fèi)用能否稅前扣除，取決于產(chǎn)生預(yù)計(jì)負(fù)債的事項(xiàng)是否與企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)，另外，取決于實(shí)際的損失是否已經(jīng)發(fā)生。

　　2.可能產(chǎn)生暫時(shí)性差異的因素。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定，企業(yè)必須判斷企業(yè)是否存在未決訴訟或仲裁、債務(wù)擔(dān)保、產(chǎn)品質(zhì)量保證（含產(chǎn)品安全保證）、承諾、虧損合同、重組義務(wù)、商業(yè)承兌匯票背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)等并判斷是否存在確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債的條件，在滿足條件的情況下必須確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。稅法上不確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，只有在該部分損失實(shí)際發(fā)生并與公司的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)時(shí)才能稅前扣除，因此該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)是0.在企業(yè)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債時(shí)就會(huì)產(chǎn)生遞延稅款資產(chǎn)，待該部分預(yù)計(jì)損失實(shí)際發(fā)生時(shí)，再抵減實(shí)際發(fā)生當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。需要特別說明的是：由于稅法規(guī)定與取得收入無關(guān)的各項(xiàng)其他支出不得稅前扣除，因此企業(yè)發(fā)生的不收取被擔(dān)保方擔(dān)保費(fèi)用的對(duì)外擔(dān)保損失不允許稅前扣除，因此該損失為永久性差異。

　　3.實(shí)務(wù)分析。為了增加對(duì)“預(yù)計(jì)負(fù)債”相關(guān)所得稅會(huì)計(jì)處理的感性認(rèn)識(shí)，筆者分別從產(chǎn)品質(zhì)量保證支出、未決訴訟賠償支出、債務(wù)擔(dān)保三方面列舉業(yè)務(wù)加以進(jìn)一步剖析。

　　實(shí)務(wù)一：某企業(yè)將20X4年預(yù)提的產(chǎn)品質(zhì)量保證支出1 000元確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。但根據(jù)稅法規(guī)定，產(chǎn)品質(zhì)量保證支出需于該企業(yè)實(shí)際支付時(shí)才能在稅前扣除。假設(shè)該企業(yè)當(dāng)期沒有實(shí)際發(fā)生產(chǎn)品質(zhì)量保證支出，本年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)99 000元，稅率為33%，沒有其他暫時(shí)性差異或永久性差異，則本年度應(yīng)納稅所得額為100 000元（99 000+1 000）。

　　分析：該負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為0（賬面價(jià)值1 000元，減去可在未來期間計(jì)稅時(shí)就該負(fù)債抵扣的金額1 000元）。在以賬面金額清償該負(fù)債時(shí)，該企業(yè)的未來應(yīng)納稅所得減少1 000元，同時(shí)，相應(yīng)地減少其未來所得稅支出330（1 000×33%）元。賬面價(jià)值1 000元與計(jì)稅基礎(chǔ)0之間的差額是一項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異1 000元。因此，如果該企業(yè)很可能在未來期間賺取足夠的應(yīng)納稅所得，以便從減少的所得稅支付額中獲益，那么該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)330（1 000×33%）元。

　　因此：

　　會(huì)計(jì)：預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值=1 000元

　　稅法：預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值1000-可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額1000=0

　　可抵扣暫時(shí)性差異=1 000元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=330元（1 000×33%）

　　賬務(wù)處理：

　　預(yù)提產(chǎn)品質(zhì)量保證支出1 000元

　　借：銷售費(fèi)用1 000

　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債1 000

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，計(jì)算所得稅費(fèi)用

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)330

　　　貸：所得稅—遞延所得稅費(fèi)用330

　　借：所得稅—當(dāng)期所得稅費(fèi)用33 000

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅33 000

　　清償負(fù)債時(shí)

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債1 000

　　　貸：銀行存款1 000

　　假設(shè)清償當(dāng)年該企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)101 000元，根據(jù)稅法規(guī)定實(shí)際支付的1 000元產(chǎn)品質(zhì)量保證支出可以扣除，所以當(dāng)年應(yīng)納稅所得額為100 000元（101 000-1 000），稅率33%.

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)，計(jì)算所得稅費(fèi)用

　　借：所得稅—遞延所得稅費(fèi)用330

　　　　　　　—當(dāng)期所得稅費(fèi)用33 000

　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)330

　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅33 000

　　實(shí)務(wù)二：某企業(yè)將20X5年預(yù)提的未決訴訟賠償支出10萬元確認(rèn)為一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債。但根據(jù)稅法規(guī)定，未決訴訟賠償支出必須于實(shí)際支付時(shí)才能在稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生未決訴訟賠償支出，本年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)90萬元，稅率為33%，沒有其他暫時(shí)性差異或永久性差異，所以本年度應(yīng)納稅所得額為100萬元（90萬元+10萬元）。

　　會(huì)計(jì)：預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值=100 000元

　　稅法：預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值10萬-可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額10萬=0

　　可抵扣暫時(shí)性差異=100 000元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=33 000元（100 000×33%）

　　賬務(wù)處理：

　　預(yù)提未決訴訟賠償支出10萬元

　　借：營(yíng)業(yè)外支出100 000

　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債100 000

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，計(jì)算所得稅費(fèi)用

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)33 000

　　　貸：所得稅—遞延所得稅費(fèi)用33 000

　　借：所得稅—當(dāng)期所得稅費(fèi)用330 000

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅330 000

　　清償負(fù)債時(shí)

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債100 000

　　　貸：銀行存款100 000

　　轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)

　　借：所得稅—遞延所得稅費(fèi)用33 000

　　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)33 000

　　此項(xiàng)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異對(duì)20X5年度損益的影響額為33 000元（增加當(dāng)期所得稅支出）；對(duì)清償當(dāng)年的損益影響額為33 000元（減少當(dāng)期所得稅支出）。

　　實(shí)務(wù)三：某企業(yè)20X6年因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了10萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債，但擔(dān)保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該項(xiàng)擔(dān)保收取相關(guān)費(fèi)用。假設(shè)該企業(yè)本年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)90萬元，稅率33%，沒有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。由于稅法規(guī)定與取得收入無關(guān)的各項(xiàng)其他支出不得稅前扣除，因此企業(yè)發(fā)生的不收取被擔(dān)保方擔(dān)保費(fèi)用的對(duì)外擔(dān)保損失不允許稅前扣除，因此該損失為永久性差異。本年度應(yīng)納稅所得為100萬元（90萬元+10萬元）。

　　會(huì)計(jì)：按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債

　　稅收：與該預(yù)計(jì)負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用不允許稅前扣除

　　賬面價(jià)值=10萬元

　　計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值10萬元-可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額0=10萬元

　　所以，此項(xiàng)業(yè)務(wù)不產(chǎn)生暫時(shí)性差異。

　　賬務(wù)處理：

　　因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)10萬元的預(yù)計(jì)負(fù)債

　　借：營(yíng)業(yè)外支出100 000

　　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債100 000

　　資產(chǎn)負(fù)債表日，計(jì)算所得稅費(fèi)用

　　借：所得稅—當(dāng)期所得稅費(fèi)用330 000

　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅330 000

　　清償負(fù)債時(shí)

　　借：預(yù)計(jì)負(fù)債100 000

　　　貸：銀行存款100 000

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