《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》規(guī)定，在一項租賃中，如果實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃，則可稱為融資租賃。出租人對融資租賃的賬務(wù)處理為：在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額、初始直接費(fèi)用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。

    融資租賃業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理方面，國家稅務(wù)總局《關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅函〔2000〕第514號）規(guī)定，對經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位所從事的融資租賃業(yè)務(wù)，無論租賃的貨物的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)讓給承租方，均按《營業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。下面舉例說明出租方未取得融資租賃權(quán)開展租賃業(yè)務(wù)的會計處理和稅務(wù)處理。

    2007年11月，柯瑞公司（未經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)，屬增值稅一般納稅人）和乙公司簽訂了一項租賃合同，由柯瑞公司出資購入設(shè)備一臺，以租賃方式租給乙企業(yè)。租賃合同規(guī)定設(shè)備于2008年1月1日運(yùn)抵乙企業(yè)，租賃期為5年，每年年末支付租金35100元，租賃期滿設(shè)備歸承租企業(yè)。2008年1月1日設(shè)備運(yùn)抵乙企業(yè)，當(dāng)日的公允價值為100000元，預(yù)計使用5年。

    分析：

    ①判斷租賃類型：租賃期屆滿時，租賃設(shè)備的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，滿足租賃新準(zhǔn)則第六條第一款的規(guī)定，該項租賃應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。

    ②由于該項租賃合同規(guī)定設(shè)備的所有權(quán)最終轉(zhuǎn)移給承租企業(yè)，按稅法規(guī)定，柯瑞公司的此項租賃行為應(yīng)納增值稅。在納稅義務(wù)時間的確認(rèn)上，根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，對于采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天。

    ③租賃內(nèi)含利率為22.3%（計算過程略）。

    1.租賃開始日的會計處理

    最低租賃收款額＝租金×期數(shù)＋行使優(yōu)惠購買權(quán)支付的金額＝35100×5＋0＝175500（元）。

    借：應(yīng)收融資租賃款175500

        貸：融資租賃資產(chǎn)100000

            遞延收益75500

    2.未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會計處理

    （1）未確認(rèn)融資收入分配表（實(shí)際利率法）

    2008年1月1日，租賃投資凈額余額100000元。

    2008年12月31日，租金35100元，確認(rèn)的融資收入22300元，租賃投資凈額減少額12800元，租賃投資凈額余額87200元。

    2009年12月31日，租金35100元，確認(rèn)的融資收入19445.6元，租賃投資凈額減少額15654.4元，租賃投資凈額余額71545.6元。

    2010年12月31日，租金35100元，確認(rèn)的融資收入15954.67元，租賃投資凈額減少額19145.33元，租賃投資凈額余額52400.27元。

    2011年12月31日，租金35100元，確認(rèn)的融資收入11685.26元，租賃投資凈額減少額23414.74元，租賃投資凈額余額28985.53元。

    2012年12月31日，租金35100元，確認(rèn)的融資收入6114.47元，租賃投資凈額減少額28985.53元，租賃投資凈額余額為0.

    作尾數(shù)調(diào)整（由于實(shí)際利率法不是采用直線法以平均分配的方式確認(rèn)融資收入，所以最后一年須作尾數(shù)調(diào)整）：6114.47＝35100－28985.53；28985.53＝28985.53－0。

    （2）2008年1月～12月，每月確認(rèn)融資收入時（22300÷12＝1858.33）：

    借：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)融資收益　　1858.33

        貸：主營業(yè)務(wù)收入——融資收益　　1858.33

    3.2008年12月31日，收到第一期租金時：

    借：銀行存款　　35100

        貸：應(yīng)收融資租賃款35100

    借：主營業(yè)務(wù)收入5100（35100÷1.17×17%）

        貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）5100

    通過上述涉稅會計處理，從而實(shí)現(xiàn)了“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)融資收益”租賃期內(nèi)以不含稅金額分配。這樣處理也符合所得稅的處理規(guī)定，因按企業(yè)所得稅法的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)就租賃凈收益繳納所得稅。

    2009年～2012年的會計處理分錄同2008年（2）、3，只是遞延收益的計量金額須按實(shí)際利率法確認(rèn)的租期內(nèi)各租金收取期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益金額計量。

    另外，整個租賃期企業(yè)開展此項融資租賃實(shí)際繳納增值稅＝35100×5÷（1＋17%）×17%－100000×17%＝8500