股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失的處理

　　企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)時，如果轉(zhuǎn)讓收入小于股權(quán)成本，那么就會出現(xiàn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失，這種損失屬于資本利虧性質(zhì)。損失也是企業(yè)所得稅扣除項目的一個組成部分，原則上可以抵減企業(yè)所得稅。但不同時期對于股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失處理政策側(cè)重點不同。

　　外資企業(yè)的資本利得或者利虧與經(jīng)營所得或者損失在稅收上處理一致。國家稅務總局《印發(fā)<關(guān)于外商投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務所得稅處理的暫行規(guī)定>的通知》(國稅發(fā)[1997]071號，以下簡稱國稅發(fā)[1997]071號)規(guī)定，中國境內(nèi)企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)或股份的損失，可在其當期應納稅所得額中扣除。所以，外資企業(yè)發(fā)生的資本利虧可以一次性在企業(yè)所得稅前扣除。

　　但對于內(nèi)資企業(yè)的資本利虧，國家稅務總局在不同的時期政策規(guī)定略有不同。在1998年到2000年6月之間，根據(jù) 國家稅務總局《關(guān)于印發(fā)<企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務問題的暫行規(guī)定>的通知》(國稅發(fā)[1998]第097號，以下簡稱國稅發(fā)[1998]第097號)的規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)或股份的收益，應依照有關(guān)規(guī)定，計算繳納企業(yè)所得稅;轉(zhuǎn)讓股權(quán)或股份的損失，可在其當期應納稅所得額中扣除。

　　但是到了2000年6月，國家稅務總局下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]118號，以下簡稱國稅發(fā)[2000]118號)指出，企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的股權(quán)投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。也就是說，資本利得應該正常一次性交稅，但是利虧只能用利得或者股息分紅去彌補，不能用其他經(jīng)營所得去彌補。

　　這樣的規(guī)定可能會造成部分納稅人的利虧永遠無法彌補，例如，發(fā)生利虧后，該企業(yè)無投資業(yè)務，那么利虧將無限期的結(jié)轉(zhuǎn)，這實際上也在一定程度上剝奪了納稅人損失稅前扣除的權(quán)利。為了解決此問題，國家稅務總局在2008年發(fā)布的《關(guān)于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》(國稅函[2008]264號，以下簡稱國稅函[2008]264號)中規(guī)定，企業(yè)因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資而發(fā)生的權(quán)益性投資轉(zhuǎn)讓損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權(quán)投資損失，不得超過當年實現(xiàn)的股權(quán)投資收益和股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得，超過部分可向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓損失連續(xù)向后結(jié)轉(zhuǎn)5年仍不能從股權(quán)投資收益和股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得中扣除的，準予在該股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓年度后第6年一次性扣除。

　　國稅發(fā)[1997]071號、國稅發(fā)[1998]第097號、國稅發(fā)[2000]118號、國稅函[2008]264號都已廢止，但2008年頒布實施的《企業(yè)所得稅法》及其實施條例也沒有對該問題做出明細的規(guī)定，也沒有特殊的扣除條件的限定。直到2010年，國家稅務總局《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資損失所得稅處理問題的公告》(國家稅務總局公告2010年第6號，以下簡稱《公告》)下發(fā)，該問題才得到了明確�！豆�告》規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓損失可以一次性稅前扣除，但是應該按規(guī)定履行資產(chǎn)損失的申報程序后才能夠在稅前扣除。

　　股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的納稅地點

　　股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得納稅地點的確認，總體上應遵循《企業(yè)所得稅法》中對于納稅地點的規(guī)定�！镀髽I(yè)所得稅法》第五十條規(guī)定，除稅收法律、行政法規(guī)另有規(guī)定外，居民企業(yè)以企業(yè)登記注冊地為納稅地點;但登記注冊地在境外的，以實際管理機構(gòu)所在地為納稅地點�！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》(以下簡稱《實施條例》)第一百二十四條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第五十條所稱企業(yè)登記注冊地，是指企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定登記注冊的住所地。因此，居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)取得的所得應該在登記注冊地或者實際管理機構(gòu)所在地作為納稅地點。

　　但是，這個問題在實踐執(zhí)行中出現(xiàn)了一些誤解，因為《實施條例》第七條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第三條所稱來源于中國境內(nèi)、境外的所得，按照以下原則確定：權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定。有人依據(jù)這條規(guī)定，認為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應該是在被投資企業(yè)所在地納稅，而不是登記注冊地或者實際管理機構(gòu)所在地，這種觀點是錯誤的。《實施條例》第七條規(guī)定的是判斷境內(nèi)外所得的區(qū)分原則，而不是納稅地點。就此問題，國家稅務總局還專門給廣西壯族自治區(qū)地方稅務局做出了批復。國家稅務總局《關(guān)于廣西中金礦業(yè)有限公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)企業(yè)所得稅收入確認問題的批復》(國稅函[2010]150號)規(guī)定，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第五十條的規(guī)定，廣西中金礦業(yè)有限公司和福建省泉州市豐源房地產(chǎn)開發(fā)有限公司各自轉(zhuǎn)讓武宣縣盤龍鉛鋅礦有限責任公司的相關(guān)股權(quán)所取得的所得，應在各自的企業(yè)登記注冊地申報繳納企業(yè)所得稅。

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