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【內(nèi)容導航】

遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的確認

【所屬章節(jié)】

本知識點屬于《財務(wù)與會計》第十七章 所得稅

【知識點】遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的確認

遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的確認

【考點1】遞延所得稅資產(chǎn)的確認與計量

(一)遞延所得稅資產(chǎn)的確認

1.確認的一般原則

(1)遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時性差異。資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的,在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應(yīng)當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

(2)有關(guān)交易或事項發(fā)生時，對稅前會計利潤或是應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響的，所確認的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)作為利潤表中所得稅費用的調(diào)整;有關(guān)的可抵扣暫時性差異產(chǎn)生于直接計入所有者權(quán)益的交易或事項的，確認的遞延所得稅資產(chǎn)也應(yīng)計入所有者權(quán)益;企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負債產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異，其所得稅影響應(yīng)相應(yīng)調(diào)整合并中確認的商譽或是應(yīng)計入合并當期損益的金額。

【提示1】在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間內(nèi)，企業(yè)無法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異的影響，使得與可抵扣暫時性差異相關(guān)的經(jīng)濟利益無法實現(xiàn)的，則不應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn);企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進而利用可抵扣暫時性差異的，則應(yīng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

【提示2】對與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異，同時滿足下列條件的，應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：一是暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回;二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額。

【提示3】對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可彌補虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異處理。在預(yù)計可利用可彌補虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)當以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少確認當期的所得稅費用。

2.不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下，企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

(二)遞延所得稅資產(chǎn)的計量

1.確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應(yīng)當以預(yù)期收回該資產(chǎn)期間的適用企業(yè)所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。無論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不要求折現(xiàn)。

2.企業(yè)在確認了遞延所得稅資產(chǎn)以后，資產(chǎn)負債表日，應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。

如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益時，應(yīng)當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。減記的遞延所得稅資產(chǎn)，除原確認時計入所有者權(quán)益的遞延所得稅資產(chǎn)，其減記金額也應(yīng)計入所有者權(quán)益外，其他的情況應(yīng)增加所得稅費用。

3.因無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異而減記遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的，以后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。

【考點2】遞延所得稅負債的確認和計量

(一)遞延所得稅負債的確認

遞延所得稅負債產(chǎn)生于應(yīng)納稅暫時性差異。因應(yīng)納稅暫時性差異在轉(zhuǎn)回期間將增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅,導致企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，在其發(fā)生當期，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為負債確認并遵循以下原則：

1.除《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外,企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時性差異均應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債。除與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債相關(guān)的以外，在確認遞延所得稅負債的同時，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費用。

2.不確認遞延所得稅負債的特殊情況

有些情況下，雖然資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異，但出于各方面考慮，《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》中規(guī)定不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債，主要包括以下三種情況：

(1)商譽的初始確認。非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，按照《企業(yè)會計準則》規(guī)定應(yīng)確認為商譽。因會計與稅收的劃分標準不同，會計上作為非同一控制下的企業(yè)合并，但若稅收法律、法規(guī)規(guī)定計稅時作為特殊性稅務(wù)處理的合并情形下，商譽的計稅基礎(chǔ)為零,其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異。對于商譽的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的該應(yīng)納稅暫時性差異，《企業(yè)會計準則》中規(guī)定不確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債。

(2)除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。

(3)與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異，一般應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債，但同時滿足以下兩個條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間;二是該暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。

【提示】對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時性差異是否應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)考慮該項投資的持有意圖：

(1)如果企業(yè)擬長期持有該項投資,則因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時性差異預(yù)計未來期間不會轉(zhuǎn)回，對未來期間沒有所得稅影響;因確認投資損益產(chǎn)生的暫時性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時免稅，也不存在對未來期間的所得稅影響;因確認應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益的變動而產(chǎn)生的暫時性差異，在長期持有的情況下預(yù)計未來期間也不會轉(zhuǎn)回，因此在這種情況下，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異，一般不確認相關(guān)的所得稅影響。

(2)如果投資企業(yè)改變持有意圖擬對外出售的情況下，按照稅收法律、法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時,投資資產(chǎn)的成本準予扣除。在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長期股權(quán)投資賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異，均應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響。

(二)遞延所得稅負債的計量

《企業(yè)會計準則第18號—所得稅》規(guī)定，資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅負債，應(yīng)當根據(jù)適用稅法規(guī)定,按照預(yù)期清償該負債期間的適用稅率計量，即遞延所得稅負債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間按照稅法規(guī)定適用的所得稅稅率計量。無論應(yīng)納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間如何，相關(guān)的遞延所得稅負債不要求折現(xiàn)。

【提示】無論是遞延所得稅資產(chǎn)還是遞延所得稅負債的計量，均應(yīng)考慮資產(chǎn)負債表日企業(yè)預(yù)期收回資產(chǎn)或清償負債方式的所得稅影響，在計量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債時，應(yīng)當采用與收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的預(yù)期方式相一致的稅率和計稅基礎(chǔ)。

【考點3】特殊交易或事項中所涉及遞延所得稅的確認

(—)與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的所得稅

與當期及以前期間直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的當期所得稅及遞延所得稅應(yīng)當計入所有者權(quán)益。直接計入所有者權(quán)益的交易或事項有：

1.會計政策變更采用追溯調(diào)整法或?qū)η捌诓铄e更正采用追溯重述法調(diào)整期初留存收益;

2.以公允價值計量且變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)公允價值的變動計入所有者權(quán)益;

3.同時包含負債及權(quán)益成分的金融工具在初始確認時計入所有者權(quán)益等。

(二)與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅

在企業(yè)合并中，購買方取得的可抵扣暫時性差異，如購買日取得的被購買方在以前期間發(fā)生的未彌補虧損等可抵扣暫時性差異，按照稅收法律、法規(guī)的規(guī)定可以用于抵減以后年度應(yīng)納稅所得額，但在購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認條件的而不應(yīng)予以確認。

購買日后12個月內(nèi)，如果取得新的或進一步的信息表明相關(guān)情況在購買日已經(jīng)存在，預(yù)期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的,應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少商譽，商譽不足沖減的，差額部分確認為當期損益。除上述情況以外，確認與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當計入當期損益。

(三)與股份支付相關(guān)的當期及遞延所得稅

與股份支付相關(guān)的支出在按照《企業(yè)會計準則》規(guī)定確認為成本費用時,其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅收法律、法規(guī)的規(guī)定進行處理：如果稅收法律、法規(guī)規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除，則不形成暫時性差異;

如果稅收法律、法規(guī)規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除,在按照《企業(yè)會計準則》規(guī)定確認成本費用的期間，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額計算確定其計稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時性差異，符合確認條件的情況下應(yīng)當確認相關(guān)的遞延所得稅。其中預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額超過《企業(yè)會計準則》規(guī)定確認的與股份支付相關(guān)的成本費用，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。

【考點4】適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的影響

1.因適用稅收法律、法規(guī)的變化，導致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的,企業(yè)應(yīng)對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債按照新的稅率進行重新計量。

2.除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債，相關(guān)的調(diào)整金額應(yīng)計入所有者權(quán)益以外，其他情況下因稅率變化產(chǎn)生的調(diào)整金額應(yīng)確認為變化當期的所得稅費用(或收益)。

始終循著自己的腳步，慢一點也無妨，一直往前走，你總能抵達想去的地方。希望備考稅務(wù)師考試的小伙伴們都能夠順利通過稅務(wù)師考試！快一起努力學習吧！

（注：以上內(nèi)容選自李運河老師《財務(wù)與會計》授課講義）

（本文為東奧會計在線原創(chuàng)文章，僅供考生學習使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）