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第十四章　所有者權(quán)益

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【2019年·單選題】

判斷一項金融工具是劃分為權(quán)益工具還是金融負債，應(yīng)考慮的基本原則是（　?。?/p>

A.未來實施分配的意向

B.是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)

C.發(fā)行方對一段期間內(nèi)的損益的預(yù)期

D.發(fā)行方未分配利潤等可供分配的權(quán)益的金額

【答案】B

【解析】金融負債和權(quán)益工具區(qū)分的基本原則：①是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)；②是否通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算，選項B正確。

（一）實收資本增加的會計處理

1、企業(yè)增加資本的一般途徑

（1）資本公積轉(zhuǎn)為實收資本或者股本

借：資本公積——資本溢價（股本溢價）

　貸：實收資本（股本）

（2）盈余公積轉(zhuǎn)為實收資本

借：盈余公積

　貸：實收資本（股本）

（3）所有者（包括原企業(yè)所有者和新投資者）投入

借：銀行存款/固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)/長期股權(quán)投資等

　貸：實收資本（股本）

　　　資本公積——資本溢價（股本溢價）

2、股份有限公司發(fā)放股票股利

借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利

　貸：股本

3、可轉(zhuǎn)換公司債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)利

借：應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（面值、應(yīng)計利息）

　　其他權(quán)益工具

　　應(yīng)付利息（對于分期付息債券轉(zhuǎn)股時尚未支付的利息）

　貸：股本

　　　應(yīng)付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券（利息調(diào)整）（可借可貸）

　　　資本公積——股本溢價

4、企業(yè)將重組債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

借：應(yīng)付賬款

　貸：股本（實收資本）

　　　資本公積——股本溢價（資本溢價）

　　　投資收益（差額）

5、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的行權(quán)

借：銀行存款

　　資本公積——其他資本公積

　貸：股本（實收資本）

　　　資本公積——股本溢價（資本溢價）

（二）實收資本減少的會計處理

1、一般企業(yè)減資

借：實收資本

　貸：銀行存款等

2、股份有限公司回購股票

（1）股份有限公司為減少注冊資本而回購本公司股份的，即：

借：庫存股

　貸：銀行存款（實際支付的金額）

（2）注銷庫存股

①回購價格超過“股本”及“資本公積——股本溢價”科目的部分，應(yīng)依次借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”等科目；

借：股本（注銷股票的面值總額）

　　資本公積——股本溢價①（差額先沖股本溢價）

　　盈余公積②（股本溢價不足，沖減盈余公積）

　　利潤分配——未分配利潤③（股本溢價和盈余公積仍不足部分）

　貸：庫存股（注銷庫存股的賬面余額）

②如回購價格低于回購股份所對應(yīng)的股本：

借：股本（回購股份所對應(yīng)的股本面值）

　貸：庫存股（注銷庫存股的賬面余額）

　　　資本公積——股本溢價（倒擠）

【2018年·單選題】長江股份有限公司于2017年1月1日以每股25元的價格發(fā)行1000萬股普通股股票，2018年3月31日，公司以每股20元的價格回購了其中的300萬股并注銷。假設(shè)2017年1月1日至2018年3月31日期間，公司沒有發(fā)生任何其他權(quán)益性交易，則該回購并注銷股份的事項對公司2018年末所有者權(quán)益的影響是（　?。?。

A.導致2018年末未分配利潤增加

B.導致2018年末資本公積——股本溢價減少

C.導致2018年末其他綜合收益增加

D.導致2018年末盈余公積減少

【答案】B

【解析】注銷庫存股時，應(yīng)按照面值和注銷股數(shù)計算的股票面值總額，借記“股本”科目，按注銷庫存股的賬面余額，貸記“庫存股”科目，按其差額，沖減股票發(fā)行時原計入資本公積的溢價部分，借記“資本公積—股本溢價”，不足部分依次沖減“盈余公積”和“利潤分配—未分配利潤”，本題中資本公積金額足夠沖減，故不影響盈余公積，選項B正確。

會計處理如下：

借：銀行存款  25000

  貸：股本  1000

      資本公積—股本溢價  24000

借：庫存股  6000

  貸：銀行存款  6000

借：股本  300

　　資本公積—股本溢價  5700

  貸：庫存股  6000

1、發(fā)行方的賬務(wù)處理

（1）發(fā)行方發(fā)行的金融工具歸類為債務(wù)工具并以攤余成本計量的賬務(wù)處理：

借：銀行存款（實際收到的金額）

　貸：應(yīng)付債券——優(yōu)先股、永續(xù)債等（面值）

　　　　　　　——優(yōu)先股、永續(xù)債等（利息調(diào)整）（可借可貸）

（2）發(fā)行方發(fā)行的金融工具歸類為權(quán)益工具的賬務(wù)處理

借：銀行存款（實際收到的金額）

　貸：其他權(quán)益工具——優(yōu)先股、永續(xù)債等

分類為權(quán)益工具的金融工具，在存續(xù)期間分派股利（含分類為權(quán)益工具的工具所產(chǎn)生的利息，下同）的，作為利潤分配處理。

借：利潤分配——應(yīng)付優(yōu)先股股利、應(yīng)付永續(xù)債利息等

　貸：應(yīng)付股利——優(yōu)先股股利、永續(xù)債利息等

（3）發(fā)行方發(fā)行的金融工具為復合金融工具的賬務(wù)處理

借：銀行存款（實際收到的金額）

　　應(yīng)付債券——優(yōu)先股、永續(xù)債等（利息調(diào)整）

　貸：應(yīng)付債券——優(yōu)先股、永續(xù)債（面值）

　　　其他權(quán)益工具——優(yōu)先股、永續(xù)債

注：發(fā)行復合金融工具發(fā)生的交易費用，應(yīng)當在負債成分和權(quán)益成分之間按照各自占總發(fā)行價款的比例進行分攤。

（4）發(fā)行的金融工具本身是衍生金融負債或衍生金融資產(chǎn)或者內(nèi)嵌了衍生金融負債或衍生金融資產(chǎn)的，按照金融工具確認和計量準則中有關(guān)衍生工具的規(guī)定進行處理。

（5）發(fā)行方發(fā)行的金融工具重分類的賬務(wù)處理

①原分類為權(quán)益工具的金融工具重分類為金融負債，應(yīng)以該工具的公允價值作為金融負債的初始確認金額，與該工具賬面價值之間的差額確認為權(quán)益。

②原分類為金融負債的金融工具重分類為權(quán)益工具，應(yīng)以賬面價值計量，不產(chǎn)生差額。

（一）資本溢價或股本溢價的會計處理

1、資本溢價（非股份有限公司）

借：銀行存款/固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)/長期股權(quán)投資等

　貸：實收資本

　　　資本公積——資本溢價

2、股本溢價（股份有限公司）溢價發(fā)行股票時：

借：銀行存款（扣除發(fā)行手續(xù)費、傭金等發(fā)行費用）

　貸：股本（股票面值）

　　　資本公積——股本溢價

（二）其他資本公積的會計處理

其他資本公積：是指除資本溢價（或股本溢價）項目以外所形成的資本公積。

1、以權(quán)益結(jié)算的股份支付

（1）等待期內(nèi)應(yīng)按照授予日權(quán)益工具的公允價值計算確定的金額

借：管理費用

　貸：資本公積——其他資本公積

（2）在行權(quán)日，應(yīng)按實際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量計算確定的金額

借：銀行存款

　　資本公積——其他資本公積

　貸：股本

　　　資本公積——股本溢價

2、采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資

（1）長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，被投資單位除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的所有者權(quán)益的其他變動：

借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動

　貸：資本公積——其他資本公積

（或相反分錄）

（2）當處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資時：

借：資本公積——其他資本公積

　貸：投資收益

（或相反分錄）

（三）資本公積轉(zhuǎn)增資本的會計處理

按照《公司法》的規(guī)定，法定公積金（資本公積和盈余公積）轉(zhuǎn)為資本時，所留存的該項公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。

經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，用資本公積轉(zhuǎn)增資本時：

借：資本公積——資本溢價（股本溢價）

　貸：實收資本（股本）等

1、以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益項目，主要包括：

（1）重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)導致的變動。

（2）按照權(quán)益法核算的在被投資單位不能重分類進損益的其他綜合收益變動中所享有的份額。

（3）在初始確認時，企業(yè)可以將非交易性權(quán)益工具指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該指定后不得撤銷，即當該類非交易性權(quán)益工具終止確認時，持有期間計入其他綜合收益的公允價值變動不得重分類進損益。

2、以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益項目，主要包括：

（1）符合金融工具準則規(guī)定，同時符合兩個條件的金融資產(chǎn)應(yīng)當分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益：①企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式既以收取合同現(xiàn)金流量為目標又以出售該金融資產(chǎn)為目標；②該金融資產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。當該類金融資產(chǎn)終止確認時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

（2）按照金融工具準則規(guī)定，對金融資產(chǎn)重分類按規(guī)定可以將原計入其他綜合收益的利得或損失轉(zhuǎn)入當期損益的部分。

（3）采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資

按照被投資單位可重分類進損益的其他綜合收益變動中所享有的份額，確認其他綜合收益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

（4）企業(yè)將作為存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)

企業(yè)將作為存貨或自用的房地產(chǎn)等轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，應(yīng)當按照該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價值入賬，轉(zhuǎn)換日的公允價值大于賬面價值的，按其差額，記入“其他綜合收益”科目。待該項投資性房地產(chǎn)處置時，因轉(zhuǎn)換計入其他綜合收益的部分應(yīng)轉(zhuǎn)入當期損益。

（5）現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于有效套期的部分

（6）外幣財務(wù)報表折算差額

【2017年改編·單選題】下列各項中，屬于以后期間滿足條件時不能重分類進損益的其他綜合收益的是（　　）。

A.因自用房產(chǎn)轉(zhuǎn)化為以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)確認的其他綜合收益

B.因重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)形成的其他綜合收益

C.因債權(quán)投資重分類為其他債權(quán)投資形成的其他綜合收益

D.因外幣財務(wù)報表折算差額形成的其他綜合收益

【答案】B

【解析】選項B，因重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)形成的其他綜合收益在以后期間不得轉(zhuǎn)入損益。

1、企業(yè)提取盈余公積

借：利潤分配——提取法定盈余公積

　　　　　　——提取任意盈余公積

　貸：盈余公積——法定盈余公積

　　　　　　　——任意盈余公積

2、外商投資企業(yè)的相關(guān)賬務(wù)處理

（1）外商投資企業(yè)按凈利潤的一定比例提取儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金

借：利潤分配——提取儲備基金

　　　　　　——提取企業(yè)發(fā)展基金

　貸：盈余公積——儲備基金

　　　　　　　——企業(yè)發(fā)展基金

（2）外商投資企業(yè)按規(guī)定提取職工獎勵及福利基金

借：利潤分配——提取職工獎勵及福利基金

　貸：應(yīng)付職工薪酬

3、企業(yè)用盈余公積彌補虧損或轉(zhuǎn)增資本時

借：盈余公積

　貸：利潤分配——盈余公積補虧

借：盈余公積

　貸：實收資本（股本）

（一）分配股利或利潤的會計處理

1、經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，分配給股東或投資者的現(xiàn)金股利或利潤

借：利潤分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤

　貸：應(yīng)付股利

2、經(jīng)股東大會或類似機構(gòu)決議，分配給股東的股票股利，應(yīng)在辦理增資手續(xù)后

借：利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的股利

　貸：股本

（二）期末結(jié)轉(zhuǎn)的會計處理

1、企業(yè)期末結(jié)轉(zhuǎn)利潤時：

借：收入類科目

　貸：本年利潤

借：本年利潤

　貸：費用類科目

結(jié)轉(zhuǎn)后“本年利潤”的貸方余額為當期實現(xiàn)的凈利潤，借方余額為當期發(fā)生的凈虧損。

2、年度終了：

借：本年利潤

　貸：利潤分配——未分配利潤

或反向

3、同時，將“利潤分配”科目所屬的其他明細科目的余額，轉(zhuǎn)入“未分配利潤”明細科目。

借：利潤分配——未分配利潤

　貸：利潤分配——提取法定盈余公積

　　　　　　　——提取任意盈余公積

借：利潤分配——未分配利潤

　貸：利潤分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤

　　　　　　　——轉(zhuǎn)作股本的股利

結(jié)轉(zhuǎn)后：

①“未分配利潤”明細科目的貸方余額，就是未分配利潤的金額；如出現(xiàn)借方余額，則表示未彌補虧損的金額。

②“利潤分配”科目所屬的除“未分配利潤”以外的其他明細科目應(yīng)無余額。

（三）彌補虧損的會計處理

1、以當年實現(xiàn)的利潤彌補以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的未彌補虧損，不需要進行專門的賬務(wù)處理。

企業(yè)應(yīng)將當年實現(xiàn)的利潤自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”的借方余額自然抵補。

2、無論是以稅前利潤還是以稅后利潤彌補虧損，其會計處理方法均相同。但是，兩者在計算交納所得稅時的處理是不同的。

（1）以稅前利潤彌補虧損，其彌補的數(shù)額可以抵減當期應(yīng)納稅所得額；

（2）以稅后利潤彌補虧損，其彌補的數(shù)額不能抵減當期應(yīng)納稅所得額。

【2019年·多選題】企業(yè)彌補經(jīng)營虧損的方式有（　?。?/p>

A.用盈余公積彌補

B.用以后年度稅后利潤彌補

C.投資者增加實收資本后彌補

D.在規(guī)定期限內(nèi)用以后年度稅前利潤彌補

E.用資本公積中的資本溢價彌補

【答案】ABD

【解析】企業(yè)發(fā)生經(jīng)營虧損的彌補方式有三種：①用以后年度稅前利潤彌補，按規(guī)定企業(yè)虧損在規(guī)定期限（現(xiàn)行制度規(guī)定為5年）內(nèi)可由稅前利潤彌補；②用以后年度稅后利潤彌補，即指超過稅前利潤彌補期的剩余虧損額應(yīng)由稅后利潤彌補；③用盈余公積彌補，用盈余公積彌補虧損應(yīng)當由董事會提議，股東大會批準，或者由類似的機構(gòu)批準。

（注：以上《財務(wù)與會計》內(nèi)容由東奧教務(wù)團隊整理）

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