2015《稅法二》預(yù)習(xí)知識點:企業(yè)所得稅的扣除原則和范圍
【小編導(dǎo)言】我們一起來學(xué)習(xí)2015《稅法二》預(yù)習(xí)知識點:企業(yè)所得稅的扣除原則和范圍。
【內(nèi)容導(dǎo)航】:
(一)企業(yè)稅前扣除項目規(guī)定
(二)具體的稅前扣除項目

本知識點屬于《稅法二》第一章企業(yè)所得稅第三節(jié)應(yīng)納稅所得額的計算的內(nèi)容。
【基礎(chǔ)考點】:企業(yè)所得稅的扣除原則和范圍
(一)企業(yè)稅前扣除項目規(guī)定(重點)
企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入直接相關(guān)的、合理的支出,包括成本、費用、稅金、損失和其他支出,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
應(yīng)當(dāng)從兩方面來理解:一是,企業(yè)實際發(fā)生支出指與取得收入直接相關(guān)的支出。二是,合理的支出,也就是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī),應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。
1.成本
成本,是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的銷售成本、銷貨成本、業(yè)務(wù)支出以及其他耗費。
(1)視同銷售成本要計入,和視同銷售收入對應(yīng)。
(2)計入存貨成本中的稅金與銷售稅金是有區(qū)別的。計入存貨成本中的稅金,如契稅、不能抵扣的增值稅等,它們隨存貨的領(lǐng)用逐漸扣除.而其他稅金在“營業(yè)稅金及附加”中核算,在稅前是一次扣除的。
2.費用
費用項目 |
應(yīng)重點關(guān)注問題 |
銷售費用 |
廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費是否超支(必考) |
管理費用 |
(1)三項經(jīng)費是否超支(必考) (2)業(yè)務(wù)招待費是否超支(必考) (3)保險費是否符合標(biāo)準(zhǔn) |
財務(wù)費用 |
(1)利息費用是否超過標(biāo)準(zhǔn)(金融機構(gòu)同類同期)(必考) (2)借款費用資本化與費用化的區(qū)分(必考) |
3.稅金
當(dāng)期扣除 |
通過計入營業(yè)稅金及附加在當(dāng)期扣除 |
消費稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、關(guān)稅(出口關(guān)稅)、資源稅(客觀題)、土地增值稅(結(jié)合)、教育費附加等(六稅一費) |
通過計入管理費用在當(dāng)期扣除 |
房產(chǎn)稅、車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅等(四小稅) (有房、有車、占地、戴花) | |
分?jǐn)偪鄢?/SPAN> |
在發(fā)生當(dāng)期計入相關(guān)資產(chǎn)的成本 |
車輛購置稅、契稅、購置消費品(如小轎車等)不得抵扣的增值稅等 |
不得稅前扣除的稅金 |
企業(yè)所得稅、可以抵扣的增值稅 |
4.損失
(1)損失的范圍——指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失,轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失,呆賬損失,壞賬損失,自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。
(2)按損失凈額扣除——企業(yè)發(fā)生的損失,減除責(zé)任人賠償和保險賠款后的余額扣除。
(3)企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn),在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時,應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期收入。
【解釋】一是企業(yè)因存貨非正常損失不能從增值稅銷項稅額中抵扣的進項稅額,應(yīng)視同企業(yè)財產(chǎn)損失,準(zhǔn)予與存貨損失一并在稅前扣除;二是責(zé)任人賠償、保險公司賠償部分,所得稅前不得扣除;三是所得稅前按規(guī)定扣除的必須是凈損失。
5.其他支出
其他支出,是指除成本、費用、稅金、損失外,企業(yè)經(jīng)營活動中發(fā)生的有關(guān)的、合理的支出,以及符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他支出。
(二)具體的稅前扣除項目【非常重要】
一般納稅調(diào)整
1.工資、薪金支出
【解釋1】工資薪金總額,是指企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定實際發(fā)放的工資薪金總額,不包括企業(yè)三項經(jīng)費和五險一金。(三項經(jīng)費的計提基數(shù))
【解釋2】“合理的工資薪金”,確定合理性的原則。
【解釋3】重點掌握有比例、有限額的。
【解釋4】企業(yè)稅前扣除項目的工資薪金支出,應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實際支付給其職工的金額,不是應(yīng)該支付的職工薪酬。
例如企業(yè)“應(yīng)付工資”賬戶貸方發(fā)生額600萬元,借方實際發(fā)放工資500萬元,企業(yè)所得稅前只能扣除500萬元,而不是600萬元。
【解釋5】如何判定工資薪金的“合理性”注意教材P19(6):屬于國有性質(zhì)的企業(yè),其工資薪金,不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額;超過部分,不得計入企業(yè)工資薪金總額,也不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。
(新增內(nèi)容)企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用,應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出,并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的,準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù),作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。(和三項經(jīng)費的結(jié)合)。
2. 職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費
項目 |
準(zhǔn)予扣除的限度 |
超過部分處理 |
職工福利費 |
不超過工資、薪金總額14% |
不得扣除 |
工會經(jīng)費 |
不超過工資、薪金總額2% |
不得扣除 |
職工教育經(jīng)費 |
不超過工資、薪金總額2.5% |
準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)扣除 |
【解釋1】軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費(不是全部的職工教育經(jīng)費),全額扣除;其余部分按法定比例扣除。
【解釋2】經(jīng)過認(rèn)定的技術(shù)先進型服務(wù)企業(yè)(限于21個城市)、動漫企業(yè)、中關(guān)村示范區(qū)科技創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出,不超過工資、薪金總額8%的部分,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除,超過部分,準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。
【解釋3】 自2010年1月1日起,在委托稅務(wù)機關(guān)代收工會經(jīng)費的地區(qū),企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費,也可憑合法、有效的工會經(jīng)費代收憑據(jù)依法在稅前扣除。
【解釋4】職工福利費包括的內(nèi)容:(1)企業(yè)辦社會的職工福利費:企業(yè)內(nèi)設(shè)福利部門發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用;(2)企業(yè)日常發(fā)生的職工福利費:職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等福利事項發(fā)放的補貼和非貨幣性福利;(3)企業(yè)不經(jīng)常發(fā)生的職工福利費(選擇)
注意:企業(yè)應(yīng)單獨設(shè)置賬冊進行核算,沒有單獨設(shè)置的,稅務(wù)機關(guān)責(zé)令企業(yè)在規(guī)定期限內(nèi)改正。逾期仍未改的,可對其進行核定。
3.社會保險費
(1)按照政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的“五險一金”,準(zhǔn)予扣除。
(2)企業(yè)為職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費,分別在不超過職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分,在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除;超過的部分,不予扣除。
(3)企業(yè)參加財產(chǎn)保險,按照規(guī)定繳納的保險費,準(zhǔn)予扣除;企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費,不得扣除。企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和符合國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險費準(zhǔn)予扣除。
保險費稅前扣除的原則
【解釋】企業(yè)發(fā)生的保險費支出,一般的原則是基本社會保險允許扣除,補充社會保險按比例扣除,商業(yè)保險不得扣除(特殊規(guī)定除外);還有個原則是財產(chǎn)保險允許扣除,人身保險一般不得扣除(特殊工種除外)。
4.利息支出
(1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出,準(zhǔn)予扣除。
(2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分,準(zhǔn)予扣除。
(3)關(guān)聯(lián)方借款利息處理:企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出,不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例:
(1)金融企業(yè)(5:1);其他企業(yè)(2:1)
不得扣除的利息支出=年度實際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×(1-標(biāo)準(zhǔn)比例÷關(guān)聯(lián)債資比例)。
5.借款費用
利息性支出 |
生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生 |
利息費用 |
金融機構(gòu)、據(jù)實扣除 |
非金融機構(gòu)、標(biāo)準(zhǔn)利率內(nèi)扣除 | |||
建造固、無、存貨(12月以上) |
借款費用 |
資本化的借款支出不得在當(dāng)期直接扣除(建造期間) | |
費用化的借款支出可以扣除(建造之前或之后) |
6.匯兌損失
匯兌損失,除已經(jīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本(不能重復(fù)扣除)以及與向所有者進行利潤分配(不符合相關(guān)性)相關(guān)的部分外,準(zhǔn)予扣除。(人民幣升值,肯定有匯兌損失,但不會考綜合題)
7.業(yè)務(wù)招待費
(1)企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入的5‰。
【解釋1】業(yè)務(wù)招待費的扣除采用“雙限額”,“兩者相權(quán)取其輕”,主要是考慮到商業(yè)招待和個人消費之間難以區(qū)分的因素。
【解釋2】計算廣告費、宣傳費、招待費扣除限額的計算基數(shù)為銷售收入合計=主營業(yè)務(wù)收入+其他業(yè)務(wù)收入+視同銷售收入。銷售(營業(yè))收入包括銷售貨物收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)(收取資產(chǎn)租金或使用費)收入、提供勞務(wù)收入等主營業(yè)務(wù)收入,還包括其他業(yè)務(wù)收入、視同銷售收入等。但是不含營業(yè)外收入、讓渡固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所有權(quán)收入、投資收益(有特例)(正向列舉和反向列舉的都要記住)。
8.廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費(重要)
企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出,除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
【解釋1】廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費不再區(qū)分扣除標(biāo)準(zhǔn),統(tǒng)一計算扣除標(biāo)準(zhǔn)。(很多題目把廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費分別給出)
【解釋2】可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除,要注意上一年是否有結(jié)轉(zhuǎn)的余額。
【解釋3】計算廣告費、宣傳費、招待費扣除限額的計算基數(shù)為銷售收入合計=主營業(yè)務(wù)收入+其他業(yè)務(wù)收入+視同銷售收入。銷售(營業(yè))收入包括銷售貨物收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)(收取資產(chǎn)租金或使用費)收入、提供勞務(wù)收入等主營業(yè)務(wù)收入,還包括其他業(yè)務(wù)收入、視同銷售收入等。但是不含營業(yè)外收入、讓渡固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所有權(quán)收入、投資收益(有特例)(正向列舉和反向列舉的都要記住)
【解釋4】區(qū)分廣告性支出和非廣告性贊助支出的區(qū)別:廣告性支出一般都是通過平面媒體,非廣告性贊助支出則一般不通過媒體。非廣告性贊助支出不得稅前扣除。
【解釋5】自2011年1月1至2015年12月31日:化妝品制造、醫(yī)藥制造、飲料制造(不含酒類制造)、特許經(jīng)營模式的飲料制造企業(yè),不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入30%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除
【解釋6】煙草企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費,一律不得稅前扣除。
(煙酒不分家,稅務(wù)不愛它)
特許經(jīng)營模式的飲料制造企業(yè)
采取特許經(jīng)營模式的飲料制造企業(yè),飲料品牌使用方發(fā)生的不超過當(dāng)年銷售(營業(yè)收入)30%的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出可以在本企業(yè)扣除,也可以將其中的部分或全部歸集至飲料品牌持有方或管理方,由飲料品牌持有方或管理方作為銷售費用據(jù)實在企業(yè)所得稅前扣除
特許經(jīng)營模式的飲料制造企業(yè)
飲料品牌持有方或管理方在計算本企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出企業(yè)所得稅稅前扣除限額時,可將飲料品牌使用方歸集至本企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費剔除。飲料品牌持有方或管理方應(yīng)當(dāng)將上述廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費單獨核算,并將品牌使用方當(dāng)年銷售(營業(yè))收入數(shù)據(jù)資料以及廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出的證明材料專案保存以備檢查。
【新增】企業(yè)在籌建期間,發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費,可按實際發(fā)生額計入企業(yè)籌辦費,并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。
9.環(huán)境保護專項資金
企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項資金準(zhǔn)予扣除;上述專項資金提取后改變用途的,不得扣除。
【解釋1】注意是提取數(shù)而不是發(fā)生數(shù)。(可以提而不用)
【解釋2】還要注意的是專項資金提取后改變用途的,不得扣除(小計算)。
10.租賃費
(1)屬于經(jīng)營性租賃發(fā)生的租入固定資產(chǎn)租賃費:根據(jù)租賃期限均勻扣除;
(2)屬于融資性租賃發(fā)生的租入固定資產(chǎn)租賃費:構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費用,分期扣除;租賃費支出不得扣除。
【例題·計算題】某企業(yè)2010年9月1日發(fā)生經(jīng)營性租入固定資產(chǎn)業(yè)務(wù),租賃期10個月,租賃費10萬元,企業(yè)當(dāng)年實際列支租賃費10萬元。2010年稅前允許扣除額:
10÷10×4(月)=4(萬元)
11.勞動保護費
企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出,準(zhǔn)予扣除。
【解釋1】勞動保護支出主要是工作服、安全保護用品、防暑降溫品等,注意是合理。勞保不能發(fā)放現(xiàn)金,否則將被視作工資薪金支出或福利費支出。
企業(yè)員工服飾費用支出(教材調(diào)整)
企業(yè)根據(jù)其工作性質(zhì)和特點,由企業(yè)統(tǒng)一制作并要求員工工作時統(tǒng)一著裝所發(fā)生的工作服飾費用,根據(jù)實施條例第二十七條的規(guī)定,可以作為企業(yè)合理的支出給予稅前扣除。(兩個條件統(tǒng)一制作,統(tǒng)一著裝。)
12.公益性捐贈扣除條件
公益性捐贈的扣除,必須同時符合三個條件:第一,這種捐贈必須是公益性的,非公益性的不得扣除;第二,這種捐贈必須是間接發(fā)生的,直接的捐贈不得扣除;第三,這種捐贈必須是通過非營利機構(gòu)或政府機構(gòu)發(fā)生的捐贈,通過盈利機構(gòu)或個人發(fā)生的捐贈不得扣除。
1.非公益性捐贈不得扣除
2.直接的公益性捐贈不得扣除
3.通過非政府機構(gòu)和盈利機構(gòu)的捐贈不得扣除
企業(yè)發(fā)生的公益救濟性捐贈,在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
【解釋1】年度利潤總額,是指國家統(tǒng)一會計制度的年度會計利潤。
【解釋2】公益性捐贈包括貨幣捐贈和非貨幣捐贈(一般考貨幣性捐贈);接受捐贈的貨幣性資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照實際收到的金額計算;接受捐贈的非貨幣資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)以其公允價值計算。
企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除
公益性捐贈扣除的計算程序
第一步:公益性捐贈扣除限額=年度會計利潤*12%(國家的賬)
第二步:實際捐贈支出總額=營業(yè)外支出中列支的全部捐贈(企業(yè)的賬)
第三步:捐贈支出納稅調(diào)整額=實際捐贈支出總額—允許扣除的公益性捐贈
實際捐贈額 < 扣除限額,不需調(diào)整
實際捐贈額 > 扣除限額,需要調(diào)整
13.總機構(gòu)分?jǐn)偟馁M用
非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所,就其中國境外總機構(gòu)發(fā)生的與該機構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費用,能夠提供總機構(gòu)出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件,并合理分?jǐn)偟模瑴?zhǔn)予扣除。
14.資產(chǎn)損失
企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)的盤虧、毀損凈損失,由其提供清查盤存資料,經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核后,準(zhǔn)予扣除;企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報廢等原因不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額,應(yīng)視同企業(yè)財產(chǎn)損失,準(zhǔn)予與存貨損失一起在所得稅前按規(guī)定扣除。
【解釋】一是不得抵扣的進項稅額,準(zhǔn)予同存貨損失一起在所得稅前按規(guī)定扣除;二是保險公司、相關(guān)人員賠償?shù)牟糠郑趽p失總額中減除,也就是說所得稅前按規(guī)定扣除的必須是凈損失。
15.其他準(zhǔn)予扣除項目
準(zhǔn)予扣除的其他費用包括會員費、合理的會議費、差旅費、違約金、訴訟費用等。
16.稅前扣除的手續(xù)費支出
【解釋1】支付對象有限制。手續(xù)費、傭金的支付對象是具有合法經(jīng)營資格的中介企業(yè)或中介個人。
【解釋2】支付方式有限制。除委托個人代理外,企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。
【解釋3】支付比例有限制。非保險企業(yè)收入的5%以內(nèi)的部分;財險企業(yè)15%計算限額;人身保險企業(yè)10%計算限額。
【解釋4】支付基數(shù)有限制。非保險企業(yè)按合同金額提取。保險企業(yè)按保費收入扣除退保金后的余額提取。
【解釋5】入賬方式有限制。企業(yè)支付的手續(xù)費及傭金不得直接沖減服務(wù)協(xié)議或者合同金額,并如實入賬。企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務(wù)提成、進場費等費用。
【解釋6】資本化的手續(xù)費不得當(dāng)期扣除。企業(yè)已計入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等相關(guān)資產(chǎn)的手續(xù)費及傭金支出,應(yīng)當(dāng)通過折舊、攤銷等方式分期扣除,不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。
【解釋7】企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。
新增知識點:
【解釋8】電信企業(yè)在發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)等過程中(如委托銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等),需向經(jīng)紀(jì)人、代辦商支付手續(xù)費及傭金的,其實際發(fā)生的相關(guān)手續(xù)費及傭金支出,不超過企業(yè)當(dāng)年收入總額5%的部分,準(zhǔn)予稅前據(jù)實扣除。
【解釋9】從事代理服務(wù)、主營業(yè)務(wù)收入為手續(xù)費、傭金的企業(yè)(如證券、期貨、保險代理等企業(yè)),其為取得該類收入而實際發(fā)生的營業(yè)成本(包括手續(xù)費及傭金支出),準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。
17.投資企業(yè)撤回或減少投資
投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資,其取得的資產(chǎn)中,相當(dāng)于初始出資的部分,應(yīng)確認(rèn)為投資收回;相當(dāng)于被投資企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分,應(yīng)確認(rèn)為股息所得;其余部分確認(rèn)為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。
【解釋】扣除的未分配利潤和盈余公積金額只能按照注冊資本比例,不能按照公司章程約定分紅比例。
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