本次注冊會計師考點解讀聚焦資產(chǎn)可收回金額的估計。根據(jù)會計的謹(jǐn)慎性原則，為了避免高估資產(chǎn)或低估負(fù)債，當(dāng)資產(chǎn)存在可能發(fā)生減值跡象時，企業(yè)應(yīng)該進(jìn)行減值測試，估計其可收回金額，然后將估計的資產(chǎn)可收回金額與賬面價值相比較，以確定資產(chǎn)是否發(fā)生了減值，以及是否需要計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備并確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)減值損失，本文主要討論的資產(chǎn)減值是指《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號-資產(chǎn)減值》規(guī)范的相關(guān)資產(chǎn)，其他資產(chǎn)分別適用其對應(yīng)的會計準(zhǔn)則，不在本文討論之列;因篇幅有限，本文僅討論資產(chǎn)可收回金額的估計的相關(guān)內(nèi)容。

一、關(guān)于資產(chǎn)減值測試的一些基本觀點：

(一) 資產(chǎn)存在減值跡象是資產(chǎn)是否需要進(jìn)行減值調(diào)試的必要前提，但是以下資產(chǎn)除外：(1)因企業(yè)合并形成的商譽;(2)使用壽命不確定的無形資產(chǎn);(3)尚未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)。

解析：上述三種資產(chǎn)至于每年年度終了進(jìn)行減值測試(除下面可以不估計可收回金額的情況外);其他資產(chǎn)只有存在減值跡象時進(jìn)行減值測試。

(二) 當(dāng)存在以下兩種情況時，可以不估計可收回金額：(1)以前報告期間資產(chǎn)可收回金額遠(yuǎn)高于其賬面價值，之后又沒有發(fā)生消除這一差異的交易或事項的;(2)資產(chǎn)可收回金額對一種或多種減值跡象反應(yīng)不敏感的。

解析：情況一，可收回金額高于賬面價值的安全區(qū)間足夠大，不必每次都估計可收回金額;情況二，當(dāng)前市場利率或其他市場投資報酬率提高對折現(xiàn)率影響不大，或隨著折現(xiàn)率的提高，現(xiàn)金流量也提高，不太可能導(dǎo)致資產(chǎn)的可收回金額大幅度下降。

舉例一：甲公司(一般制造業(yè))內(nèi)審部門在20X6年12月31日內(nèi)部審計過程中，與甲公司管理層討論了需要進(jìn)行減值調(diào)試的資產(chǎn)范圍，甲公司有關(guān)資產(chǎn)資料摘錄如下：

(1)20X5年7月1日通過定向發(fā)行股票自丙公司(甲公司與丙公司為非關(guān)聯(lián)方)處取得其持有乙公司80%的股權(quán)，從而形成非同一控制下企業(yè)合并，20X5年12月31日合并報表中商譽金額為500萬元;

(2)擁有一項非技術(shù)專利，屬于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，該技術(shù)專利計入“無形資產(chǎn)”金額100萬元，乙公司20X5年與甲公司簽訂不可攤銷合同，合同約定：20X8年4月1日將以300萬元金額購入該非技術(shù)專利，如乙公司違約將支付雙倍違約金;

(3)自行研發(fā)一項專利技術(shù)，已進(jìn)入到開發(fā)階段，預(yù)計20X7年9月將完成并申請成功，在20X6年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中，該未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)，在“開發(fā)支出”項目中列支800萬元;

(4)持有丁公司1%股權(quán)，將其計入“交易性金融資產(chǎn)”，期末公允價值為200萬元;

(5)擁有辦公大樓一棟，將其計入“固定資產(chǎn)”，其中原值3000萬元，已計提折舊1500萬元，未發(fā)生減值;

(6)擁有一塊工業(yè)用地(已建造廠房)，將其計入“無形資產(chǎn)”，剩余產(chǎn)權(quán)25年，原取得時計入“無形資產(chǎn)”5000萬元，已攤銷1800萬元。

解析：

A：(4)“交易性金融資產(chǎn)”執(zhí)行相關(guān)的“金融工具”準(zhǔn)則，期末以公允價值計量且變動計入當(dāng)期損益，不適用“資產(chǎn)減值”準(zhǔn)則，因此(5)應(yīng)首先排除;

B：(1)”商譽”、(2)“使用壽命不確定的無形資產(chǎn)“、(3)”未達(dá)到可使用狀態(tài)的無形資產(chǎn)“原則上每年年度終了均應(yīng)該進(jìn)行減值測試(無論是否存在減值跡象)，但是(2)中，由于以前報告期間(20X5年)資產(chǎn)可收回金額(300萬元)遠(yuǎn)高于其賬面價值(100萬元)，所以該”使用壽命不確定的無形資產(chǎn)“可以不用進(jìn)行減值測試;

C：(5)“固定資產(chǎn)”、(6)“使用壽命確定無形資產(chǎn)”需要判斷是否存在減值跡象，再確定是否需要進(jìn)行減值測試。

(三) 資產(chǎn)可收回金額的估計，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其公允價值減去處置費用后的凈額(以下簡稱“凈額”)與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(以下簡稱“現(xiàn)值”)之間較高者確定 。

解析：(1)在確定資產(chǎn)是否減值時，應(yīng)根據(jù)可收回金額與賬面價值比較孰低原則確定;在確定可收回金額時，應(yīng)根據(jù)“凈額”與“現(xiàn)值”孰高原則確定。(2)不需要同時確定“凈額”和“現(xiàn)值”的情況：A，兩者有其一超過“賬面價值”，不需再估計另一項金額;B，沒有證據(jù)表明“現(xiàn)值”顯著高于“凈額”的，優(yōu)先以“凈額”視為可收回金額;C，“凈額”無法可靠估計的，以“現(xiàn)值”做為可收回金額。