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【內容導航】

應納稅額的計算

【所屬章節(jié)】

第五章  個人所得稅法——第五節(jié) 應納稅額的計算

【知識點】應納稅額的計算

應納稅額的計算

第一部分：居民個人綜合所得應納稅額的計算(★★★)

一、收入、收入額、應納稅所得額與年稅額計算

居民個人取得綜合所得包括：工資薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得。

首先按照規(guī)定標準先確定四項所得的收入額。再以每年收入額減除費用60000元以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除后的余額，為應納稅所得額。最終計算稅額。基本規(guī)定一覽表：

綜合所得的扣除項目與標準(重點內容)

(1)子女教育

(2)繼續(xù)教育

(3)大病醫(yī)療

(4)住房貸款利息

(5)住房租金

(6)贍養(yǎng)老人

二、與工資薪金相關的幾個重要問題的處理(★★★)

(一)關于全年一次性獎金、中央企業(yè)負責人年度績效薪金延期兌現收入和任期獎勵的規(guī)定

1.全年一次性獎金是指行政機關、企事業(yè)單位等扣繳義務人根據其全年經濟效益和對雇員全年工作業(yè)績的綜合考核情況，向雇員發(fā)放的一次性獎金。上述一次性獎金也包括年終加薪、實行年薪制和績效工資辦法的單位根據考核情況兌現的年薪和績效工資。

居民個人取得全年一次性獎金，在2021年12月31日前，可以選擇并入當年綜合所得計算納稅，也可選擇不并入當年綜合所得。

2.基本計稅規(guī)則

納稅人取得的全年一次性獎金，選擇不并入當年綜合所得的，按以下計稅辦法，由扣繳義務人發(fā)放時代扣代繳：

(1)先將居民個人取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數依照按月換算后的綜合所得稅率表確定適用稅率和速算扣除數。

(2)將居民個人取得的全年一次性獎金，按上述第(1)條確定的適用稅率和速算扣除數計算征稅。計算公式如下：

應納稅額=居民個人取得的全年一次性獎金收入×適用稅率-速算扣除數

按月換算后的綜合所得稅率表

(二)企業(yè)年金、職業(yè)年金個人所得稅的計稅規(guī)定

企業(yè)年金是指企業(yè)及其職工按照規(guī)定，在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎上，自愿建立的補充養(yǎng)老保險制度。企業(yè)年金主要由個人繳費、企業(yè)繳費和年金基金投資運營收益三部分組成。稅法對個人繳費和企業(yè)繳費的個人所得稅處理作出了規(guī)范。

(三)關于解除勞動關系、提前退休、內部退養(yǎng)的一次性補償收入的政策

1.解除勞動關系取得的一次性補償收入

【政策核心】單位炒了個人的“魷魚”所支付的補償金，在扣除一定的免稅額度后，單獨計算應納稅額。本規(guī)定適用于勞動關系的未到期解除，不適用于勞動關系的到期終止。

【具體規(guī)定】個人與用人單位解除勞動關系取得一次性補償收入(包括用人單位發(fā)放的經濟補償金、生活補助費和其他補助費)，在當地上年職工平均工資3倍數額以內的部分，免征個人所得稅;超過3倍數額的部分，不并入當年綜合所得，單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。

企業(yè)依照國家有關法律規(guī)定宣告破產，企業(yè)職工從該破產企業(yè)取得的一次性安置費收入，免征個人所得稅。

個人在解除勞動合同后又再次任職、受雇的，已納稅的一次性補償收入不再與再次任職、受雇的工資薪金所得合并計算補繳個人所得稅。

2.個人提前退休取得補貼收入征收個人所得稅的規(guī)定

【政策核心】提前退休屬于特殊情形下的正式退休，退休工資法定免稅，一次性補貼收入不屬于免稅范疇，需要將一次性收入折算成辦理提前退休手續(xù)至法定離退休年齡之間的年度平均所得水平，減去年度費用扣除標準、查找稅率計稅。

【具體規(guī)定】個人辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補貼收入，應按照辦理提前退休手續(xù)至法定離退休年齡之間實際年度數平均分攤，確定適用稅率和速算扣除數，單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。計算公式：

應納稅額={〔(一次性補貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實際年度數)-費用扣除標準〕×適用稅率-速算扣除數}×辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實際年度數

【提示】該項計算不與辦理提前退休手續(xù)當月的工資、薪金所得合并，即按照統一標準取得的提前退休一次性補貼收入與其當月取得的工資、薪金或其他收入應分別計算個人所得稅。

3.關于企業(yè)減員增效和行政事業(yè)單位、社會團體在機構改革過程中實行內部退養(yǎng)辦法人員取得收入的征稅問題

個人辦理內部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應按規(guī)定計征個人所得稅。

個人在辦理內部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間重新就業(yè)取得的“工資、薪金”所得，應與其從原任職單位取得的同一月份的“工資、薪金”所得合并，并依法自行向主管稅務機關申報繳納個人所得稅。

(四)個人股票期權所得個人所得稅的征稅方法

實施股票期權計劃的企業(yè)授予該企業(yè)員工的股票期權所得，應按《個人所得稅法》及其實施條例有關規(guī)定征收個人所得稅。

企業(yè)員工股票期權(以下簡稱“股票期權”)是指上市公司按照規(guī)定的程序授予本公司及其控股企業(yè)員工的一項權利，該權利允許被授權員工在未來時間內以某一特定價格購買本公司一定數量的股票。

(五)科技人員取得職務科技成果轉化現金獎勵有關個人所得稅政策

依法批準設立的非營利性研究開發(fā)機構和高等學校(以下簡稱“非營利性科研機構和高?！?根據《中華人民共和國促進科技成果轉化法》規(guī)定，從職務科技成果轉化收入中給予科技人員的現金獎勵，可減按50%計入科技人員當月“工資、薪金所得”，依法繳納個人所得稅。

非營利性科研機構和高校包括國家設立的科研機構和高校、民辦非營利性科研機構和高校。

科技成果轉化是指非營利性科研機構和高校向他人轉讓科技成果或者許可他人使用科技成果?，F金獎勵是指非營利性科研機構和高校在取得科技成果轉化收入3年(36個月)內獎勵給科技人員的現金。

(六)關于股權獎勵個人所得稅規(guī)定

1.針對科研機構和高校的正式員工職務科技成果的股權、出資比例的獎勵暫不征稅——科研機構、高等學校轉化職務科技成果以股份或出資比例等股權形式給予科技人員個人獎勵，經主管稅務機關審核后，暫不征收個人所得稅。

2.個人獲得上市公司股權獎勵時，按照“工資、薪金所得”項目，在2021年12月31日前，該部分收入不并入當年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表按照下列公式和要求計算扣繳其個人所得稅：

應納稅額=股權激勵收入×適用稅率-速算扣除數

居民個人一個納稅年度內取得兩次以上(含兩次)股權激勵的，應合并按上述公式計稅。股權獎勵的計稅價格參照獲得股權時的公平市場價格確定。

3.針對非上市非新三板企業(yè)技術人員的成果轉化股權獎勵可分期遞延納稅——全國范圍內的高新技術企業(yè)轉化科技成果，給予本企業(yè)相關技術人員的股權獎勵，個人一次繳納稅款有困難的，可根據實際情況自行制定分期繳稅計劃，在不超過5個公歷年度內(含)分期繳納，并將有關資料報主管稅務機關備案。

(七)在外商投資企業(yè)、外國企業(yè)和外國駐華機構工作的中方人員取得的工資、薪金所得的征稅問題

三、綜合所得預扣預繳

綜合所得的收入額，需要在支付時由支付單位預扣預繳稅款。注意計算依據與預扣率的使用。

1.工資薪金所得采用累計預扣法

【核心規(guī)定】

扣繳義務人向居民個人支付工資、薪金所得時，應當按照累計預扣法計算預扣稅款，并按月辦理扣繳申報。

累計預扣時適用綜合所得的七級超額累進年稅率表計算稅額預扣預繳。

具體計算公式如下：

本期應預扣預繳稅額=(累計預扣預繳應納稅所得額×預扣率-速算扣除數)-累計減免稅額-累計已預扣預繳稅額

累計預扣預繳應納稅所得額=累計收入-累計免稅收入-累計減除費用-累計專項扣除-累計專項附加扣除-累計依法確定的其他扣除

其中：累計減除費用，按照5000元/月乘以納稅人當年截至本月在本單位的任職受雇月份數計算。

居民個人工資、薪金所得預扣預繳率表

居民個人向扣繳義務人提供有關信息并依法要求辦理專項附加扣除的，扣繳義務人應當按照規(guī)定在工資、薪金所得按月預扣預繳稅款時予以扣除，不得拒絕。

年度預扣預繳稅額與年度應納稅額不一致的，由居民個人于次年3月1日至6月30日向主管稅務機關辦理綜合所得年度匯算清繳，稅款多退少補。

2.勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得按照預扣率預扣預繳稅款

【核心提示】

勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得在支付單單位支付時預扣預繳稅款，但扣稅時的收入額不同于規(guī)定的收入額，預扣率也不同于規(guī)定的稅率。

【規(guī)定】扣繳義務人向居民個人支付勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得時，應當按照以下方法按次或者按月預扣預繳稅款：

(1)勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得以收入減除費用后的余額為收入額;其中，稿酬所得的收入額減按70%計算。

(2)減除費用：預扣預繳稅款時，勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得每次收入不超過4000元的，減除費用按800元計算;每次收入4000元以上的，減除費用按收入的20%計算。

(3)預扣預繳應納稅所得額：勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得，以每次收入額為預扣預繳應納稅所得額，計算應預扣預繳稅額。

(4)勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得，屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次;屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內取得的收入為一次。

第二部分：非居民個人取得工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得和特許權使用費所得應納稅額的計算(★★)

一、非居民個人不使用綜合征收方式

非居民個人在我國取得的綜合所得項目不能體現其整體負擔能力，也難以采用匯算清繳的方式來匯總計算綜合所得的個人所得稅，所以非居民個人在我國取得工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得和特許權使用費所得，按月或者按次分項計算個人所得稅，不辦理匯算清繳。

1.無住所個人為非居民個人的情形

(1)非居民個人境內居住時間累計不超過90天的情形。

(2)非居民個人境內居住時間累計超過90天不滿183天的情形。

2.無住所個人為居民個人的情形

在一個納稅年度內，在境內累計居住滿183天的無住所居民個人取得工資、薪金所得，當月工資、薪金收入額按照以下規(guī)定計算：

(1)無住所居民個人在境內居住累計滿183天的年度連續(xù)不滿6年的情形。

(2)無住所居民個人在境內居住累計滿183天的年度連續(xù)滿6年的情形。

在境內居住累計滿183天的年度連續(xù)滿6年后，不符合《個人所得稅法實施條例》第四條優(yōu)惠條件的無住所居民個人，其從境內、境外取得的全部工資、薪金所得均應計算繳納個人所得稅。即：當月工資薪金收入額=當月境內外工資薪金總額

在中國境內居住累計滿183天的任一年度中有一次離境超過30天的，其在中國境內居住累計滿183天的年度的連續(xù)年限重新起算。

第三部分：經營所得應納稅額的計算(★★)

(一)應納稅所得額的確定

經營所得，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額，為應納稅所得額。

所稱成本、費用，是指生產、經營活動中發(fā)生的各項直接支出和分配計入成本的間接費用以及銷售費用、管理費用、財務費用;所稱損失，是指生產、經營活動中發(fā)生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

取得經營所得的個人，沒有綜合所得的，計算其每一納稅年度的應納稅所得額時，應當減除費用60000元、專項扣除、專項附加扣除以及依法確定的其他扣除。專項附加扣除在辦理匯算清繳時減除。

在個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點區(qū)域內，取得個體工商戶生產經營所得、對企事業(yè)單位的承包承租經營所得的個體工商戶業(yè)主、個人獨資企業(yè)投資者、合伙企業(yè)自然人合伙人和承包承租經營者，其繳納的稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險保費準予在申報扣除當年計算應納稅所得額時予以限額據實扣除，扣除限額按照不超過當年應稅收入的6%和12000元孰低辦法確定。

從事生產、經營活動，未提供完整、準確的納稅資料，不能正確計算應納稅所得額的，由主管稅務機關核定應納稅所得額或者應納稅額。

個人獨資企業(yè)的投資者以全部生產經營所得為應納稅所得額;合伙企業(yè)的投資者按照合伙企業(yè)的全部生產經營所得和合伙協議約定的分配比例，確定應納稅所得額，合伙協議沒有約定分配比例的，以全部生產經營所得和合伙人數量平均計算每個投資者的應納稅所得額。

上述所稱生產經營所得，包括企業(yè)分配給投資者個人的所得和企業(yè)當年留存的所得(利潤)。

(二)經營所得應納所得稅額的計算

經營所得應納稅額的計算公式為：

應納稅額=全年應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數

或=(全年收入總額-成本、費用以及損失)×適用稅率-速算扣除數

(三)個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)生產經營所得應納稅額的計算(★★)

(四)對企事業(yè)單位的承包經營、承租經營所得應納稅額的計算(★★)

第四部分：分類所得應納稅額的計算(★★★)

一、財產租賃所得應納稅額的計算(★★★)

(一)應納稅所得額的計算

1.應納稅所得額的確定

每次(月)收入不足4000元的：

應納稅所得額=每次(月)收入額-準予扣除項目-修繕費用(800為限)-800元

每次(月)收入4000元以上的：

應納稅所得額=[每次(月)收入額-準予扣除項目-修繕費用(800為限)]×(1-20%)

對財產租賃所得個人所得稅前扣除稅費的扣除有次序規(guī)定。

扣除費用范圍和順序包括：

稅費+向出租方支付的租金和增值稅(財產轉租情況下才有)+修繕費+法定扣除標準

2.關于“次”的規(guī)定

財產租賃所得以一個月內取得的收入為一次。

(二)適用稅率

①財產租賃所得適用20%的比例稅率。

②2001年1月1日起，對個人按市場價出租的住房，暫減按10%的稅率征收個人所得稅。

(三)應納稅額計算公式

①每次(月)收入額不足4000元的：應納稅額=應納稅所得額×適用稅率=[每次(月)收入額-允許扣除的項目-修繕費用(800為限)-800]×20%

②每次(月)收入額在4000元以上的：應納稅額=應納稅所得額×適用稅率=[每次(月)收入額-允許扣除的項目-修繕費用(800為限)]×(1-20%)×20%。

二、財產轉讓所得應納稅額的計算(★★★)

(一)應納稅所得額的計算

財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額

(1)財產原值，是指：

①有價證券，為買入價以及買入時按照規(guī)定繳納的有關費用;

②建筑物，為建造費或者購進價格以及其他有關費用;

③土地使用權，為取得土地使用權所支付的金額、開發(fā)土地的費用以及其他有關費用;

④機器設備、車船，為購進價格、運輸費、安裝費以及其他有關費用;

⑤其他財產，參照以上方法確定。

納稅義務人未提供完整、準確的財產原值憑證，不能正確計算財產原值的，由主管稅務機關核定其財產原值。

(2)合理費用，是指賣出財產時按照規(guī)定支付的有關稅費。

(二)適用稅率

財產轉讓所得適用20%的比例稅率。

(三)應納稅額計算公式

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率=(收入總額-財產原值-合理費用)×20%(四)財產轉讓所得的一些具體計算規(guī)定

三、利息、股息、紅利所得應納稅額的計算(★★★)

(一)應納稅所得額的計算

1.應納稅所得額的確定

(1)一般規(guī)定：利息、股息、紅利所得的基本規(guī)定是收入全額計稅。

(2)特殊規(guī)定：自2015年9月8日起，個人從公開發(fā)行和轉讓市場取得的上市公司股票，持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個人所得稅。持股期限在1個月以內(含1個月)的，其股息紅利所得全額計入應納稅所得額(稅負為20%);持股期限在1個月以上至1年(含1年)的，暫減按50%計入應納稅所得額(稅負為10%);上述所得統一適用20%的稅率計征個人所得稅。

全國中小企業(yè)股份轉讓系統掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策也按上述政策執(zhí)行。

2.關于“次”的規(guī)定

以支付利息、股息、紅利時取得的收入為一次。

(二)適用稅率

利息、股息、紅利所得適用20%的比例稅率。

儲蓄存款利息，自2008年10月9起暫免征收個人所得稅。

(三)應納稅額計算公式

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率

(四)其他規(guī)定

1.外籍個人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得，暫免征收個人所得稅。

2.個人股東獲得轉增的股本，應按照“利息、股息、紅利所得”項目，適用20%稅率征收個人所得稅。

四、偶然所得應納稅額的計算(★★★)

(一)應納稅所得額的計算

偶然所得以每次收入額為應納稅所得額。

關于“次”的規(guī)定，是以每次收入為一次。

(二)適用稅率

偶然所得適用20%的比例稅率。

(三)應納稅額計算公式

應納稅額=應納稅所得額×適用稅率=每次收入額×20%

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注：以上注會考試知識點選自劉穎老師《注冊會計師稅法》授課講義

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