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【內(nèi)容導航】

出具審計報告

【所屬章節(jié)】

第二十章　企業(yè)內(nèi)部控制審計——第九節(jié)　出具審計報告

【知識點】出具審計報告

出具審計報告

【考點一】形成審計意見(★★)

(一)形成審計意見的基礎(關鍵詞)

注冊會計師應當評價從各種來源獲取的審計證據(jù)，包括對控制的測試結果、財務報表審計中發(fā)現(xiàn)的錯報以及已識別的所有控制缺陷，形成對內(nèi)部控制有效性的意見。

(二)對審計范圍受到限制的考慮(關鍵詞)

(1)只有在審計范圍沒有受到限制時，注冊會計師才能對內(nèi)部控制的有效性形成意見。

(2)如果審計范圍受到限制，注冊會計師需要解除業(yè)務約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。

(三)年度報告中應披露的財務報告內(nèi)部控制評價報告

根據(jù)中國證監(jiān)會《上市公司實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系監(jiān)管問題解答》的規(guī)定，公開發(fā)行證券的公司在年度報告中應披露的財務報告內(nèi)部控制評價報告應包括以下內(nèi)容：

(1)公司董事會關于建立健全和有效實施財務報告內(nèi)部控制是公司董事會的責任，并就公司財務報告內(nèi)部控制評價報告真實性作出的聲明。

(2)財務報告內(nèi)部控制評價的依據(jù)。

(3)根據(jù)自我評價情況，認定于評價基準日存在的財務報告內(nèi)部控制重大缺陷情況。

(4)對發(fā)現(xiàn)的重大缺陷已采取或擬采取的整改措施的說明。

(5)公司董事會對評價基準日財務報告內(nèi)部控制有效性的自我評價結論。

(6)在財務報告內(nèi)部控制自我評價過程中關注到的非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷情況。

【考點二】無保留意見的內(nèi)部控制審計報告(★★)

(一)適用情況(關鍵詞)

如果符合下列所有條件，注冊會計師應當對內(nèi)部控制出具無保留意見的內(nèi)部控制審計報告：

(1)在基準日，被審計單位按照適用的內(nèi)部控制標準的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。

(2)注冊會計師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。

(二)無保留意見內(nèi)部控制審計報告要素

1.標題

2.收件人

3.引言段

4.企業(yè)對內(nèi)部控制的責任段

5.注冊會計師的責任段

6.內(nèi)部控制固有局限性的說明段

7.財務報告內(nèi)部控制審計意見段

8.注冊會計師的簽名和蓋章

9.會計師事務所的名稱、地址及蓋章

10.報告日期

(三)無保留意見內(nèi)部控制審計報告舉例

內(nèi)部控制審計報告(1-標題)

××股份有限公司全體股東：(2-收件人)

按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的相關要求，我們審計了××股份有限公司(以下簡稱××公司)××年××月××日的財務報告內(nèi)部控制的有效性。(3-引言段)

一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任

按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》的規(guī)定，建立健全和有效實施內(nèi)部控制，并評價其有效性是××公司董事會的責任。(4-企業(yè)對內(nèi)部控制的責任段)

二、注冊會計師的責任

我們的責任是在實施審計工作的基礎上，對財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對注意到的非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷進行披露。(5-注冊會計師的責任段)

三、內(nèi)部控制的固有局限性

內(nèi)部控制具有固有局限性，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯報的可能性。此外，由于情況的變化可能導致內(nèi)部控制變得不恰當，或對控制政策和程序遵循的程度降低，根據(jù)內(nèi)部控制審計結果推測未來內(nèi)部控制的有效性具有一定風險。(6-內(nèi)部控制固有局限性的說明段)

四、財務報告內(nèi)部控制審計意見

我們認為，××公司于××年××月××日按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財務報告內(nèi)部控制。(7-財務報告內(nèi)部控制審計意見段)

××會計師事務所　　　　　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

(蓋章)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(簽名并蓋章)

(9-會計師事務所的名稱、地址及蓋章)

中國注冊會計師：×××

(簽名并蓋章)

(8-注冊會計師的簽名和蓋章)

中國××市　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　××年×月×日

(10-報告日期)

【考點三】非無保留意見的內(nèi)部控制審計報告(★★★)

(一)內(nèi)部控制存在重大缺陷時的處理

(1)發(fā)表否定意見

①如果認為內(nèi)部控制存在一項或多項重大缺陷，除非審計范圍受到限制，注冊會計師應當對內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。

②否定意見的內(nèi)部控制審計報告還應當包括重大缺陷的定義、重大缺陷的性質及其對內(nèi)部控制的影響程度。

(2)企業(yè)內(nèi)部控制評價報告中是否包含重大缺陷(關鍵詞)

①如果重大缺陷尚未包含在企業(yè)內(nèi)部控制評價報告中，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中說明重大缺陷已經(jīng)識別、但沒有包含在企業(yè)內(nèi)部控制評價報告中。

②如果企業(yè)內(nèi)部控制評價報告中包含了重大缺陷，但注冊會計師認為這些重大缺陷未在所有重大方面得到公允反映，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中說明這一結論，并公允表達有關重大缺陷的必要信息。此外，注冊會計師還應當就這些情況以書面形式與治理層溝通。

(3)財務報表審計中不應依賴重大缺陷的控制(關鍵詞)

①如果擬對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表否定意見，在財務報表審計中，注冊會計師不應依賴存在重大缺陷的控制。然而，需要實施實質性程序確定與該控制相關的賬戶是否存在重大錯報。如果實施實質性程序的結果表明該賬戶不存在重大錯報，注冊會計師可以對財務報表發(fā)表無保留意見。在這種情況下，注冊會計師應當確定該意見對財務報表審計意見的影響，并在內(nèi)部控制審計報告中予以說明。

②如果對財務報表發(fā)表的審計意見未受影響，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告的導致否定意見的事項段中增加以下類似說明：“在××公司××年財務報表審計中，我們已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對審計程序的性質、時間安排和范圍的影響。本報告并未對我們在××年×月×日對×公司××年財務報表出具的審計報告產(chǎn)生影響。”

③如果對財務報表發(fā)表的審計意見受到影響，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告的導致否定意見的事項段中增加以下類似說明：“在××公司××年財務報表審計中，我們已經(jīng)考慮了上述重大缺陷對審計程序的性質、時間安排和范圍的影響?！?/p>

(二)審計范圍受到限制時的處理

(1)解除業(yè)務約定或出具無法表示意見(關鍵詞)

注冊會計師只有實施了必要的審計程序，才能對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。如果審計范圍受到限制，注冊會計師應當解除業(yè)務約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。

(2)考慮相關豁免規(guī)定

①考慮相關豁免規(guī)定，不構成審計范圍受到限制

如果法律法規(guī)的相關豁免規(guī)定允許被審計單位不將某些實體納入內(nèi)部控制的評價范圍，注冊會計師可以不將這些實體納入內(nèi)部控制審計的范圍。這種情況不構成審計范圍受到限制，但注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中增加強調(diào)事項段或者在注冊會計師的責任段中，就這些實體未被納入評價范圍和內(nèi)部控制審計范圍這一情況，作出與被審計單位類似的恰當陳述。

②考慮相關豁免規(guī)定，豁免權的陳述不恰當

如果認為被審計單位有關該項豁免的陳述不恰當，注冊會計師應當提請其作出適當修改。如果被審計單位未作出恰當修改，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告的強調(diào)事項段中說明被審計單位的陳述需要修改的理由。

(3)發(fā)表無法表示意見

在出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告時，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中指明審計范圍受到限制，無法對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，并單設段落說明無法表示意見的實質性理由。注冊會計師不應在內(nèi)部控制審計報告中指明所執(zhí)行的程序，也不應描述內(nèi)部控制審計的特征，以避免對無法表示意見的誤解。如果在已執(zhí)行的有限程序中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中對重大缺陷做出詳細說明。

【考點四】強調(diào)事項、非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷(★★★)

(一)強調(diào)事項

(1)總體要求(關鍵詞)

如果認為內(nèi)部控制雖然不存在重大缺陷，但仍有一項或多項重大事項需要提請內(nèi)部控制審計報告使用者注意，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中增加強調(diào)事項段予以說明。

(2)增加強調(diào)事項段的情形(關鍵詞)

①如果確定企業(yè)內(nèi)部控制評價報告對要素的列報不完整或不恰當，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中增加強調(diào)事項段，說明這一情況并解釋得出該結論的理由。

②如果注冊會計師知悉在基準日并不存在、但在期后期間發(fā)生的事項，且這類期后事項對內(nèi)部控制有重大影響，注冊會計師應當在內(nèi)部控制審計報告中增加強調(diào)事項段，描述該事項及其影響，或提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關注企業(yè)內(nèi)部控制評價報告中披露的該事項及其影響。

(3)強調(diào)事項段舉例

內(nèi)部控制審計報告

××股份有限公司全體股東：

按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的相關要求，我們審計了××股份有限公司(以下簡稱××公司)××年××月××日的財務報告內(nèi)部控制的有效性。

一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任

按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》的規(guī)定，建立健全和有效實施內(nèi)部控制，并評價其有效性是××公司董事會的責任。(4-企業(yè)對內(nèi)部控制的責任段)

二、注冊會計師的責任

我們的責任是在實施審計工作的基礎上，對財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對注意到的非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷進行披露。(5-注冊會計師的責任段)

三、內(nèi)部控制的固有局限性

內(nèi)部控制具有固有局限性，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯報的可能性。此外，由于情況的變化可能導致內(nèi)部控制變得不恰當，或對控制政策和程序遵循的程度降低，根據(jù)內(nèi)部控制審計結果推測未來內(nèi)部控制的有效性具有一定風險。(6-內(nèi)部控制固有局限性的說明段)

四、財務報告內(nèi)部控制審計意見

我們認為，××公司于××年××月××日按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財務報告內(nèi)部控制。

五、強調(diào)事項

我們提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關注，[描述強調(diào)事項的性質及其對內(nèi)部控制的重大影響]。本段內(nèi)容不影響已對財務報告內(nèi)部控制發(fā)表的審計意見。

××會計師事務所　　　　　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

(蓋章)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(簽名并蓋章)

中國注冊會計師：×××

(簽名并蓋章)

中國××市　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　××年×月×日

(二)非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷

(1)注冊會計師應當以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通其審計過程中注意到的非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷，提醒企業(yè)加以改進。

(2)在內(nèi)部控制審計報告中增加非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段，對重大缺陷的性質及其對實現(xiàn)相關控制目標的影響程度進行披露，提示內(nèi)部控制審計報告使用者注意相關風險，但無需對其發(fā)表審計意見。

(3)非財務報告內(nèi)部控制重大缺陷舉例

內(nèi)部控制審計報告

××股份有限公司全體股東：

按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的相關要求，我們審計了××股份有限公司(以下簡稱××公司)××年××月××日的財務報告內(nèi)部控制的有效性。

一、企業(yè)對內(nèi)部控制的責任

按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應用指引》《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》的規(guī)定，建立健全和有效實施內(nèi)部控制，并評價其有效性是××公司董事會的責任。(4-企業(yè)對內(nèi)部控制的責任段)

二、注冊會計師的責任

我們的責任是在實施審計工作的基礎上，對財務報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對注意到的非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷進行披露。(5-注冊會計師的責任段)

三、內(nèi)部控制的固有局限性

內(nèi)部控制具有固有局限性，存在不能防止和發(fā)現(xiàn)錯報的可能性。此外，由于情況的變化可能導致內(nèi)部控制變得不恰當，或對控制政策和程序遵循的程度降低，根據(jù)內(nèi)部控制審計結果推測未來內(nèi)部控制的有效性具有一定風險。(6-內(nèi)部控制固有局限性的說明段)

四、財務報告內(nèi)部控制審計意見

我們認為，××公司于××年××月××日按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財務報告內(nèi)部控制。

五、非財務報告內(nèi)部控制的重大缺陷

在內(nèi)部控制審計過程中，我們注意到××公司的非財務報告內(nèi)部控制存在重大缺陷[描述該缺陷的性質及其對實現(xiàn)相關控制目標的影響程度]。由于存在上述重大缺陷，我們提醒本報告使用者注意相關風險。需要指出的是，我們并不對××公司的非財務報告內(nèi)部控制發(fā)表意見或提供保證。本段內(nèi)容不影響對財務報告內(nèi)部控制有效性發(fā)表的審計意見。

××會計師事務所　　　　　　　　　　　　　　　　　　　中國注冊會計師：×××

(蓋章)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　(簽名并蓋章)

中國注冊會計師：×××

(簽名并蓋章)

中國××市　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　××年×月×日

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注：以上注會考試知識點選自劉圣妮老師《注冊會計師審計》授課講義

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