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【內(nèi)容導(dǎo)航】

企業(yè)合并的納稅籌劃

企業(yè)分立的納稅籌劃

【所屬章節(jié)】

第九章 收入與分配管理

【知識點(diǎn)】企業(yè)重組納稅管理

企業(yè)重組納稅管理

企業(yè)重組的納稅管理可以從兩方面入手：

一方面，通過重組事項(xiàng)，長期降低企業(yè)的各項(xiàng)納稅義務(wù)。在某些情況下，企業(yè)重組是減少企業(yè)納稅義務(wù)的手段。例如，將特定產(chǎn)品的生產(chǎn)部門分立為獨(dú)立的納稅主體，可能會獲得流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的降低。為了達(dá)到降低稅負(fù)的目的，需要 對重組對象進(jìn)行籌劃。

另一方面， 減少企業(yè)重組環(huán)節(jié)的納稅義務(wù)。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》和現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》對資產(chǎn)重組規(guī)定了兩類稅務(wù)處理方法：一般性稅務(wù)處理方法和特殊性稅務(wù)處理方法。一般性稅務(wù)處理方法強(qiáng)調(diào)重組交易中的增加值一定要繳納企業(yè)所得稅， 特殊性稅務(wù)處理方法規(guī)定股權(quán)支付部分可以免于確認(rèn)所得，從而大大降低了企業(yè)重組環(huán)節(jié)的所得稅支出。此外，特殊性稅務(wù)處理可以部分抵扣相關(guān)企業(yè)的虧損，從中獲得抵稅收益。因此，在進(jìn)行重組時，應(yīng)該盡量滿足特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件，采用特殊性稅務(wù)處理方法。

（一）企業(yè)合并的納稅籌劃

1、并購目標(biāo)企業(yè)的選擇

①并購有稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)。②并購虧損的企業(yè)。

如果企業(yè)并購重組符合特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定，合并企業(yè)可以對被合并企業(yè)的虧損進(jìn)行彌補(bǔ)， 獲得抵稅收益， 可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額等于被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值乘以截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

因此，在綜合考慮了其他條件之后，企業(yè)應(yīng)該選擇虧損企業(yè)作為并購目標(biāo)，在虧損企業(yè)中，應(yīng)該優(yōu)先考慮虧損額接近于法定最高虧損彌補(bǔ)額的企業(yè)。

③并購上下游企業(yè)或關(guān)聯(lián)企業(yè)。

2、并購支付方式的納稅籌劃

我國稅法對不同的并購支付方式對應(yīng)的稅務(wù)處理的規(guī)定存在差異，這為企業(yè)并購納稅籌劃提供了可能的空間，常見的并購支付方式有股權(quán)支付、非股權(quán)支付，在支付時，可以單獨(dú)使用其中的一種方式或同時使用兩種方式。

( 1)股權(quán)支付。 股權(quán)支付是指企業(yè)重組中購買、換取資產(chǎn)的一方支付的對價中， 以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式，對并購公司而言，與現(xiàn)金支付相比，股權(quán)支付不會給企業(yè)帶來融資壓力，降低了企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。 股權(quán)支付是對企業(yè)合并采取特殊性稅務(wù)處理方法的必要

條件。《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》和現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，當(dāng)企業(yè)符合特殊性稅務(wù)處理的其他條件， 且股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的 85%時，可以使用資產(chǎn)重組的特殊性稅務(wù)處理方法，這樣，可以相對減少合并環(huán)節(jié)的納稅義務(wù)，獲得抵稅收益。

( 2)非股權(quán)支付。非股權(quán)支付是指在企業(yè)并購過程中，以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬

款，本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付的形式。非股權(quán)支付采用一般性稅務(wù)處理方法， 對合并企業(yè)而言，需對被合并企業(yè)公允價值大于原計(jì)稅基礎(chǔ)的所得進(jìn)行確認(rèn)，繳納所得稅，并且不能彌補(bǔ)被合并企業(yè)的虧損。對于被合并企業(yè)的股東而言，需要對資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅，因此， 如果采用非股權(quán)支付方式，就要考慮到目標(biāo)公司股東的稅收負(fù)擔(dān)，這樣勢必會增加收購成本。

（二）企業(yè)分立的納稅籌劃

1、分立方式的選擇

企業(yè)分立可以分為 新設(shè)分立和存續(xù)分立，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行選擇。

( 1) 新設(shè)分立。新設(shè)分立是指原企業(yè)解散，分立出的各方分別設(shè)立為新的企業(yè)。可以通過新設(shè)分立，把一個企業(yè)分解成兩個甚至更多個新企業(yè)，單個新企業(yè)應(yīng)納稅所得額大大減少，使之 適用小型微利企業(yè)，可以按照更低的稅率征收所得稅，或通過分立，使某些新設(shè)企業(yè)符合高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠，所適用的稅率也就相對較低，從而使企業(yè)的總體稅收負(fù)擔(dān)低于分立前的企業(yè)。

( 2) 存續(xù)分立。存續(xù)分立是指原企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設(shè)立為一個或數(shù)個新的企業(yè)。通過存續(xù)分立， 可以將企業(yè)某個特定部分分立出去，獲得流轉(zhuǎn)稅的稅收利益。例如， 消費(fèi)稅的課征只選單一環(huán)節(jié)，而消費(fèi)品的流通還存在批發(fā)、零售等環(huán)節(jié)，企業(yè)可將原來的銷售部門分立為一個新的銷售公司，在出售消費(fèi)品給銷售公司時，適當(dāng)降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)的銷售價格(應(yīng)當(dāng)參照社會平均銷售價格)，從而降低消費(fèi)稅負(fù)擔(dān)，銷售公司再以正常價格出售，有利于整體稅負(fù)的節(jié)約。此外，將銷售部分分立為一個子公司，還可以增加產(chǎn)品在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的銷售環(huán)節(jié)，從而擴(kuò)大母公司的銷售收入，增加可在稅列支的費(fèi)用數(shù)額(如業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告費(fèi))，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。

2、支付方式的納稅籌劃

企業(yè)分立的支付方式有股權(quán)支付與非股權(quán)支付。股權(quán)支付是對企業(yè)分立采取特殊性稅務(wù)處理方法的必要條件。財(cái)稅 [2009]59號文件和現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，當(dāng)企業(yè)符合特殊性稅務(wù)處理的其他條件，且 被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額

的 85%時，可以使用企業(yè)分立的特殊性稅務(wù)處理方法，這樣不但可以相對減少分立環(huán)節(jié)的所得稅納

稅義務(wù)，而且 被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配， 由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)，分立企業(yè)可以獲得抵稅收益。

因此，分立企業(yè)應(yīng)該優(yōu)先考慮股權(quán)支付，或者盡量使股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，爭取達(dá)到企業(yè)分立的特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件。

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注：以上內(nèi)容選自田明老師《財(cái)務(wù)管理》授課講義

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