2015年《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》高頻考點(diǎn)：合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定（1）

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　　【考情分析】

　　考頻星級：★★

　　歷年真題涉及：2013年、2010年多選題

　　【高頻考點(diǎn)】：合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的確定

　　合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍是指納稅人合并財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的子公司的范圍，主要明確哪些被投資單位（或主體）應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)范圍，哪些被投資單位（或主體）不應(yīng)當(dāng)納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)范圍。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

　　（一）控制的定義和判斷

　　控制，是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。

　　投資方要實(shí)現(xiàn)控制，必須具備兩項(xiàng)基本要素，一是因涉入被投資方而享有可變回報(bào)；二是擁有對被投資方的權(quán)力，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。

　　從控制的定義中可以發(fā)現(xiàn)，要達(dá)到控制，投資方需要滿足以下要求：

　　1.通過涉入被投資方的活動享有的是可變回報(bào)

　　可變回報(bào)，是不固定且可能隨著被投資方業(yè)績而變化的回報(bào)，可以僅是正回報(bào)，僅是負(fù)回報(bào)，或者同時包括正回報(bào)和負(fù)回報(bào)。

　　2.對被投資方擁有權(quán)力，并能夠運(yùn)用此權(quán)力影響回報(bào)金額

　　投資方能夠主導(dǎo)被投資方的相關(guān)活動時，稱投資方對被投資方享有“權(quán)力”。

　　在判斷投資方是否對被投資方擁有權(quán)力時，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：權(quán)力只表明投資方主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的現(xiàn)時能力，并不要求投資方實(shí)際行使其權(quán)力；權(quán)力是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)利，而不是保護(hù)性權(quán)利；權(quán)力是為自己行使的，而不是代其他方行使；權(quán)力通常表現(xiàn)為表決權(quán)，但有時也可能表現(xiàn)為其他合同安排。

　�、傧嚓P(guān)活動。從上述權(quán)力的定義中可以看出，要判斷投資方是否擁有對被投資方的權(quán)力，首先需要識別被投資方的相關(guān)活動。相關(guān)活動是指對被投資方的回報(bào)產(chǎn)生重大影響的活動。這些活動可能包括但不限于：商品或勞務(wù)的銷售和購買；金融資產(chǎn)的管理；資產(chǎn)的購買和處置；研究與開發(fā)活動；

　　確定資本結(jié)構(gòu)和獲取融資。同一企業(yè)在不同環(huán)境和情況下，相關(guān)活動也可能有所不同。兩個或兩個以上投資方能夠分別單方面主導(dǎo)被投資方的不同相關(guān)活動時，能夠主導(dǎo)對被投資方回報(bào)產(chǎn)生最重大影響活動的一方擁有對被投資方的權(quán)力。

　　②“權(quán)力”是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)利。在判斷一項(xiàng)權(quán)利是否可能構(gòu)成“權(quán)力”時，僅實(shí)質(zhì)性權(quán)利才應(yīng)當(dāng)被加以考慮。實(shí)質(zhì)性權(quán)利是指持有人在對相關(guān)活動進(jìn)行決策時，有實(shí)際能力行使的可執(zhí)行權(quán)利。東奧中級會計(jì)職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布。 而保護(hù)性權(quán)利旨在保護(hù)持有這些權(quán)利的當(dāng)事方的權(quán)益，而不賦予當(dāng)事方對這些權(quán)利所涉及的主體的權(quán)力。僅持有保護(hù)性權(quán)利的投資方不能對被投資方實(shí)施控制，也不能阻止其他方對被投資方實(shí)施控制。

　　③權(quán)力的持有人應(yīng)為主要責(zé)任人。權(quán)力是能夠“主導(dǎo)”被投資方相關(guān)活動的現(xiàn)時能力，可見，權(quán)力是為自己行使的（行使人為主要責(zé)任人），而不是代其他方行使權(quán)力（行使人為代理人）。

　�、軝�(quán)力的一般來源——來自表決權(quán)。

　　表決權(quán)是指對被投資單位經(jīng)營計(jì)劃、投資方案、年度財(cái)務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補(bǔ)虧損方案、內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報(bào)酬、公司的基本管理制度等事項(xiàng)進(jìn)行表決而持有的權(quán)利。表決權(quán)比例通常與其出資比例或持股比例是一致的，但是對于有限責(zé)任公司，公司章程另有規(guī)定的除外。

　　情形一：通過直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)而擁有權(quán)力

　　值得注意的是，在進(jìn)行控制分析時，投資方不僅需要考慮直接表決權(quán)，還需要考慮其持有的潛在表決權(quán)以及其他方持有的潛在表決權(quán)的影響，進(jìn)行綜合考量，以確定其對被投資方是否擁有權(quán)力。

　　（1）直接擁有半數(shù)以上

　�。�2）間接擁有半數(shù)以上

　　（3）直接和間接合計(jì)擁有半數(shù)以上

　　情形二：持有被投資方半數(shù)以上表決權(quán)但并無權(quán)力

　　如果投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上表決權(quán)，但這些表決權(quán)并不是實(shí)質(zhì)性權(quán)利時，則投資方并不擁有對被投資方的權(quán)力。

　　有些情況下，根據(jù)相關(guān)章程、協(xié)議或其他法律文件，主導(dǎo)相關(guān)活動的決策所要求的表決權(quán)比例高于持有半數(shù)以上表決權(quán)的一方持有的表決權(quán)比例（如三分之二以上）。

　　情形三：直接或間接結(jié)合，也只擁有半數(shù)或半數(shù)以下表決權(quán)，但仍然可以通過表決權(quán)判斷擁有權(quán)力

　�、輽�(quán)力來自于表決權(quán)以外的其他權(quán)利——來自合同安排。在某些情況下，某些主體的投資方對其的權(quán)力并非源自于表決權(quán)，（例如，表決權(quán)可能僅與日常行政活動工作有關(guān)），被投資方的相關(guān)活動由一項(xiàng)或多項(xiàng)合 同安排決定，例如證券化產(chǎn)品、資產(chǎn)支持融資工具、部分投資基金等結(jié)構(gòu)化主體。結(jié)構(gòu)化主體，是指在確定其控制方時沒有將表決權(quán)或類似權(quán)利作為決定因素而設(shè)計(jì)的主體。通常情況下，結(jié)構(gòu)化主體在合同約定的范圍內(nèi)開展業(yè)務(wù)活動，表決權(quán)或類似權(quán)利僅與行政性管理事務(wù)相關(guān)。

　　⑥權(quán)力與回報(bào)之間的聯(lián)系。只有當(dāng)投資方不僅擁有對被投資方的權(quán)力、通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力來影響其回報(bào)的金額時，投資方才控制被投資方。

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