2015年《中級會計實務》高頻考點：合并財務報表合并范圍的確定（1）

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　　【考情分析】

　　考頻星級：★★

　　歷年真題涉及：2013年、2010年多選題

　　【高頻考點】：合并財務報表合并范圍的確定

　　合并財務報表的合并范圍是指納稅人合并財務報表編報的子公司的范圍，主要明確哪些被投資單位（或主體）應當納入合并財務報表編報范圍，哪些被投資單位（或主體）不應當納入合并財務報表編報范圍。合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定。

　　（一）控制的定義和判斷

　　控制，是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。

　　投資方要實現(xiàn)控制，必須具備兩項基本要素，一是因涉入被投資方而享有可變回報；二是擁有對被投資方的權力，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。

　　從控制的定義中可以發(fā)現(xiàn)，要達到控制，投資方需要滿足以下要求：

　　1.通過涉入被投資方的活動享有的是可變回報

　　可變回報，是不固定且可能隨著被投資方業(yè)績而變化的回報，可以僅是正回報，僅是負回報，或者同時包括正回報和負回報。

　　2.對被投資方擁有權力，并能夠運用此權力影響回報金額

　　投資方能夠主導被投資方的相關活動時，稱投資方對被投資方享有“權力”。

　　在判斷投資方是否對被投資方擁有權力時，應注意以下幾點：權力只表明投資方主導被投資方相關活動的現(xiàn)時能力，并不要求投資方實際行使其權力；權力是一種實質性權利，而不是保護性權利；權力是為自己行使的，而不是代其他方行使；權力通常表現(xiàn)為表決權，但有時也可能表現(xiàn)為其他合同安排。

　　①相關活動。從上述權力的定義中可以看出，要判斷投資方是否擁有對被投資方的權力，首先需要識別被投資方的相關活動。相關活動是指對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響的活動。這些活動可能包括但不限于：商品或勞務的銷售和購買；金融資產(chǎn)的管理；資產(chǎn)的購買和處置；研究與開發(fā)活動；

　　確定資本結構和獲取融資。同一企業(yè)在不同環(huán)境和情況下，相關活動也可能有所不同。兩個或兩個以上投資方能夠分別單方面主導被投資方的不同相關活動時，能夠主導對被投資方回報產(chǎn)生最重大影響活動的一方擁有對被投資方的權力。

　　②“權力”是一種實質性權利。在判斷一項權利是否可能構成“權力”時，僅實質性權利才應當被加以考慮。實質性權利是指持有人在對相關活動進行決策時，有實際能力行使的可執(zhí)行權利。東奧中級會計職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布。 而保護性權利旨在保護持有這些權利的當事方的權益，而不賦予當事方對這些權利所涉及的主體的權力。僅持有保護性權利的投資方不能對被投資方實施控制，也不能阻止其他方對被投資方實施控制。

　�、蹤嗔Φ某钟腥藨獮橹饕�責任人。權力是能夠“主導”被投資方相關活動的現(xiàn)時能力，可見，權力是為自己行使的（行使人為主要責任人），而不是代其他方行使權力（行使人為代理人）。

　�、軝嗔Φ囊话銇碓础�—來自表決權。

　　表決權是指對被投資單位經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務預算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補虧損方案、內(nèi)部管理機構的設置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報酬、公司的基本管理制度等事項進行表決而持有的權利。表決權比例通常與其出資比例或持股比例是一致的，但是對于有限責任公司，公司章程另有規(guī)定的除外。

　　情形一：通過直接或間接擁有半數(shù)以上表決權而擁有權力

　　值得注意的是，在進行控制分析時，投資方不僅需要考慮直接表決權，還需要考慮其持有的潛在表決權以及其他方持有的潛在表決權的影響，進行綜合考量，以確定其對被投資方是否擁有權力。

　�。�1）直接擁有半數(shù)以上

　�。�2）間接擁有半數(shù)以上

　�。�3）直接和間接合計擁有半數(shù)以上

　　情形二：持有被投資方半數(shù)以上表決權但并無權力

　　如果投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上表決權，但這些表決權并不是實質性權利時，則投資方并不擁有對被投資方的權力。

　　有些情況下，根據(jù)相關章程、協(xié)議或其他法律文件，主導相關活動的決策所要求的表決權比例高于持有半數(shù)以上表決權的一方持有的表決權比例（如三分之二以上）。

　　情形三：直接或間接結合，也只擁有半數(shù)或半數(shù)以下表決權，但仍然可以通過表決權判斷擁有權力

　�、輽嗔�來自于表決權以外的其他權利——來自合同安排。在某些情況下，某些主體的投資方對其的權力并非源自于表決權，（例如，表決權可能僅與日常行政活動工作有關），被投資方的相關活動由一項或多項合 同安排決定，例如證券化產(chǎn)品、資產(chǎn)支持融資工具、部分投資基金等結構化主體。結構化主體，是指在確定其控制方時沒有將表決權或類似權利作為決定因素而設計的主體。通常情況下，結構化主體在合同約定的范圍內(nèi)開展業(yè)務活動，表決權或類似權利僅與行政性管理事務相關。

　　⑥權力與回報之間的聯(lián)系。只有當投資方不僅擁有對被投資方的權力、通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力來影響其回報的金額時，投資方才控制被投資方。

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