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【第十六章 債務(wù)重組】

債權(quán)人和債務(wù)人的具體賬務(wù)處理原則

【知識(shí)點(diǎn)】

一、以資產(chǎn)清償債務(wù)或?qū)鶆?wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具

基本原則

第一種情形：債權(quán)人受讓金融資產(chǎn)/債務(wù)人以金融資產(chǎn)清償債務(wù)（或：債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為權(quán)益工具）

第一部分：債權(quán)人的相關(guān)規(guī)定

1.債權(quán)人的處理原則

（1）債權(quán)人受讓包括現(xiàn)金在內(nèi)的單項(xiàng)或多項(xiàng)金融資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

（2）金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值計(jì)量，金融資產(chǎn)確認(rèn)金額（如交易性金融資產(chǎn)：轉(zhuǎn)讓手續(xù)履行完畢當(dāng)日的公允價(jià)值）與債權(quán)在終止確認(rèn)日（債務(wù)重組日）賬面價(jià)值之間的差額，記入“投資收益”科目（可借可貸）。

2.債權(quán)人的賬務(wù)處理

（1）取得對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（放棄債權(quán)的公允價(jià)值＋直接相關(guān)稅費(fèi)）

　　壞賬準(zhǔn)備

　貸：應(yīng)收賬款等

　　　投資收益（放棄債權(quán)的公允價(jià)值－放棄債權(quán)的賬面價(jià)值）

　　　銀行存款等（支付的直接相關(guān)稅費(fèi)等）

（2）如取得的股權(quán)投資為對(duì)子公司的投資（非同一控制下）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（放棄債權(quán)的公允價(jià)值）

　　壞賬準(zhǔn)備

　貸：應(yīng)收賬款等

　　　投資收益（放棄債權(quán)的公允價(jià)值－放棄債權(quán)的賬面價(jià)值）

（3）如取得的股權(quán)投資為對(duì)子公司的投資（同一控制下）

（4）取得的股權(quán)投資為交易性金融資產(chǎn)

借：交易性金融資產(chǎn)（轉(zhuǎn)讓手續(xù)履行完畢當(dāng)日的公允價(jià)值）

　　投資收益（交易費(fèi)用）

　　壞賬準(zhǔn)備

　貸：應(yīng)收賬款等

　　　投資收益（倒擠，可借可貸）

　　　銀行存款等（支付的交易費(fèi)用）

（5）取得的股權(quán)投資為其他權(quán)益工具投資

借：其他權(quán)益工具投資（轉(zhuǎn)讓手續(xù)履行完畢當(dāng)日的公允價(jià)值＋交易費(fèi)用）

　　壞賬準(zhǔn)備

　貸：應(yīng)收賬款等

　　　投資收益（倒擠，可借可貸）

　　　銀行存款等（支付的交易費(fèi)用）

【注】如受讓的金融資產(chǎn)為債權(quán)性投資，如：債權(quán)投資、其他債權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)（債權(quán)投資），處理原理與上述（4）和（5）相同。

第二部分：債務(wù)人的相關(guān)規(guī)定

債務(wù)人的處理原則（以金融資產(chǎn)清償債務(wù)）

第一部分：債權(quán)人的相關(guān)規(guī)定

1.債權(quán)人的處理原則（總原則：放棄債權(quán)的公允價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)）

2.債權(quán)人的賬務(wù)處理

借：庫(kù)存商品/無(wú)形資產(chǎn)/固定資產(chǎn)等（放棄債權(quán)的公允價(jià)值＋直接相關(guān)稅費(fèi)-增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

　　壞賬準(zhǔn)備

　貸：應(yīng)收賬款等

　　　投資收益（放棄債權(quán)的公允價(jià)值-放棄債權(quán)的賬面價(jià)值）

　　　銀行存款等（支付的直接相關(guān)稅費(fèi)等）

3.債權(quán)人受讓多項(xiàng)資產(chǎn)的處理

第二部分、債務(wù)人的相關(guān)規(guī)定（以非金融資產(chǎn)償債、以金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)償債）

1.債務(wù)人以單項(xiàng)或多項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資清償債務(wù)的，債務(wù)的賬面價(jià)值與償債長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額，記入“投資收益”科目。

2.債務(wù)人以單項(xiàng)或多項(xiàng)其他非金融資產(chǎn)（如：固定資產(chǎn)等）清償債務(wù)，或者以包括金融資產(chǎn)和其他非金融資產(chǎn)在內(nèi)的多項(xiàng)資產(chǎn)清償債務(wù)的：

（1）不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務(wù)重組損益，也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益；

（2）將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，記入“其他收益——債務(wù)重組收益”科目。

3.償債資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

4.債務(wù)人以日?；顒?dòng)產(chǎn)出的商品或服務(wù)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與存貨等相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，記入“其他收益——債務(wù)重組收益”科目?！纠碛桑簜鶆?wù)重組不屬于企業(yè)的日常活動(dòng)，不應(yīng)按收入準(zhǔn)則處理】

5.賬務(wù)處理

借：應(yīng)付賬款等（債務(wù)的賬面價(jià)值）

　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等

　　債權(quán)投資減值準(zhǔn)備/長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備等

　貸：庫(kù)存商品/固定資產(chǎn)清理等（轉(zhuǎn)讓非金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值）

　　　債權(quán)投資/其他債權(quán)投資/其他權(quán)益工具投資/交易性金融資產(chǎn)/長(zhǎng)期股權(quán)投資等（轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值）

　　　其他收益—債務(wù)重組收益（倒擠，可借可貸）

第三種情形：債權(quán)人受讓處置組/債務(wù)人以處置組清償債務(wù)

第一部分、債權(quán)人的相關(guān)規(guī)定

1.處理原則

受讓時(shí)：

（1）金融資產(chǎn)和負(fù)債部分

債權(quán)人應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》和其他相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)處置組中的金融資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行初始計(jì)量。

（2）非金融資產(chǎn)部分

①非金融資產(chǎn)入賬價(jià)值總額=（放棄債權(quán)在合同生效日的公允價(jià)值＋承擔(dān)的處置組中負(fù)債的確認(rèn)金額）-受讓金融資產(chǎn)當(dāng)日公允價(jià)值

②某項(xiàng)非金融資產(chǎn)的入賬價(jià)值（按比例分配）=非金融資產(chǎn)入賬價(jià)值總額×（該項(xiàng)非金融資產(chǎn)的公允價(jià)值/非金融資產(chǎn)公允價(jià)值總額）

（3）放棄債權(quán)的公允價(jià)值與放棄債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，記入“投資收益”科目。

（4）賬務(wù)處理

2.債權(quán)人將受讓的資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類(lèi)別

（1）基本原則

債務(wù)人以資產(chǎn)或處置組清償債務(wù)，且債權(quán)人在取得日未將受讓的相關(guān)資產(chǎn)或處置組作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債核算，而是將其劃分為持有待售類(lèi)別的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)在初始計(jì)量時(shí)，以下列兩者孰低計(jì)量：

①假定其不劃分為持有待售類(lèi)別情況下的初始計(jì)量金額；

②公允價(jià)值減去出售費(fèi)用后的凈額。

（2）賬務(wù)處理

借：持有待售資產(chǎn)——××資產(chǎn)（兩者孰低）

　　資產(chǎn)減值損失（差額）

　　壞賬準(zhǔn)備

　貸：應(yīng)收賬款等

　　　投資收益（可借可貸）

第二部分、債務(wù)人的相關(guān)規(guī)定（以處置組清償債務(wù)）

1.債務(wù)人以包含非金融資產(chǎn)的處置組清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將所清償債務(wù)和處置組中負(fù)債的賬面價(jià)值之和，與處置組中資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額，記入“其他收益——債務(wù)重組收益”科目。

2.處置組所屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8 號(hào)——資產(chǎn)減值》 分?jǐn)偭似髽I(yè)合并中取得的商譽(yù)的 ，該處置組應(yīng)當(dāng)包含分?jǐn)傊撂幹媒M的商譽(yù)。

3.處置組中的資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

4.賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付賬款（賬面價(jià)值）

　　××負(fù)債（處置組中的：賬面價(jià)值）

　貸：××資產(chǎn)（處置組中的：賬面價(jià)值）

　　　其他收益——債務(wù)重組收益（倒擠，可借可貸）

二、修改其他條款

第一部分、債權(quán)人的相關(guān)規(guī)定（兩種情形）

第二部分、債務(wù)人的相關(guān)規(guī)定

三、組合方式

第一部分、債權(quán)人的相關(guān)規(guī)定

1.債務(wù)重組采用組合方式進(jìn)行的，一般可以認(rèn)為對(duì)全部債權(quán)的合同條款作出了實(shí)質(zhì)性修改，應(yīng)當(dāng)按照修改后的條款：

（1）金融資產(chǎn)部分（兩部分）

①以公允價(jià)值初始計(jì)量重組債權(quán)（第一部分：重組債權(quán)）（原來(lái)債權(quán)已經(jīng)終止確認(rèn)）

②受讓的新金融資產(chǎn)（第二部分：確實(shí)是新收到的）

（2）非金融資產(chǎn)部分

①非金融資產(chǎn)的入賬價(jià)值總額

=放棄債權(quán)在合同生效日的公允價(jià)值－重組債權(quán)當(dāng)日公允價(jià)值（第一部分）－受讓金融資產(chǎn)的公允價(jià)值（第二部分）

②按比例分配 

=非金融資產(chǎn)的入賬價(jià)值總額×（某項(xiàng)非金融資產(chǎn)的公允價(jià)值/非金融資產(chǎn)公允價(jià)值總額）

2.放棄債權(quán)的公允價(jià)值與放棄債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額,記入“投資收益”科目。

第二部分、債務(wù)人的相關(guān)規(guī)定

1.對(duì)于權(quán)益工具：

（1）應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量；

（2）權(quán)益工具的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照所清償債務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量。

2.對(duì)于修改其他條款形成的重組債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)規(guī)定，確認(rèn)和計(jì)量重組債務(wù)。

3.所清償債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及權(quán)益工具和重組債務(wù)的確認(rèn)金額之和的差額，記入“其他收益——債務(wù)重組收益”或“投資收益”（僅涉及金融工具時(shí)）科目。

【習(xí)題演練】

1.債務(wù)人以固定資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)將抵債固定資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入資產(chǎn)處置損益。（　?。?/p>

【答案】×

【解析】債務(wù)人以單項(xiàng)非金融資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)等）清償債務(wù)，應(yīng)將所清償債務(wù)賬面價(jià)值與抵債資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入其他收益。

2.2×21年1月1日，甲公司以攤余成本計(jì)量的“應(yīng)收賬款——乙公司”賬戶余額為1000萬(wàn)元，已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備200萬(wàn)元。2×21年4月1日，甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組合同，合同約定，乙公司以兩項(xiàng)資產(chǎn)清償債務(wù)，包括一項(xiàng)公允價(jià)值為100萬(wàn)元的其他債權(quán)投資和一項(xiàng)公允價(jià)值為600萬(wàn)元的固定資產(chǎn)。當(dāng)日，該應(yīng)收賬款的公允價(jià)值為750萬(wàn)元，雙方于當(dāng)日辦理完成相關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓手續(xù)。關(guān)于甲公司會(huì)計(jì)處理的表述中，正確的有（　　）。

A.確認(rèn)投資收益減少50萬(wàn)元

B.確認(rèn)其他債權(quán)投資增加100萬(wàn)元

C.確認(rèn)其他收益減少100萬(wàn)元

D.確定固定資產(chǎn)增加600萬(wàn)元

【答案】AB

【解析】

借：其他債權(quán)投資　　　　　　　　　100

　　固定資產(chǎn)　　　　　　650（750-100）

　　投資收益　　　　　　 　　　　　50

　　壞賬準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　200

　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　 　　　1000因此選項(xiàng)A和B正確。

3.下列各項(xiàng)關(guān)于債務(wù)重組表述中，正確的是（　?。?。

A.債務(wù)人同時(shí)以交易性金融資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)抵償債務(wù)時(shí)，債權(quán)人應(yīng)基于各項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值的比例分配所放棄債權(quán)的公允價(jià)值，以確定各項(xiàng)受讓資產(chǎn)的初始入賬成本

B.通過(guò)修改其他條款方式進(jìn)行債務(wù)重組導(dǎo)致全部債權(quán)終止確認(rèn)的，債權(quán)人應(yīng)按照修改后的條款，以公允價(jià)值對(duì)重組債權(quán)進(jìn)行初始計(jì)量

C.債務(wù)人以存貨清償債務(wù)的，債權(quán)人對(duì)受讓的存貨應(yīng)按其公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量

D.債務(wù)人以債權(quán)投資清償債務(wù)的，債權(quán)人對(duì)受讓的債權(quán)投資應(yīng)按放棄債權(quán)的公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量

【答案】B

【解析】債務(wù)人同時(shí)以交易性金融資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)抵償債務(wù)時(shí)，債權(quán)人對(duì)受讓的交易性金融資產(chǎn)應(yīng)按照金融資產(chǎn)當(dāng)日的公允價(jià)值入賬，對(duì)受讓的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以合同生效日放棄債權(quán)的公允價(jià)值減去合同生效日金融資產(chǎn)公允價(jià)值后的余額為基礎(chǔ)確定入賬價(jià)值，選項(xiàng)A錯(cuò)誤；債務(wù)人以存貨清償債務(wù)的，債權(quán)人對(duì)受讓的存貨應(yīng)以放棄債權(quán)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定其入賬價(jià)值，選項(xiàng)C錯(cuò)誤；債務(wù)人以債權(quán)投資清償債務(wù)的，債權(quán)人對(duì)受讓的債權(quán)投資應(yīng)按金融資產(chǎn)當(dāng)日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行初始計(jì)量，選項(xiàng)D錯(cuò)誤。

以上就是為大家整理的關(guān)于債權(quán)人和債務(wù)人的具體賬務(wù)處理原則相關(guān)內(nèi)容。考生們要合理安排時(shí)間，充分利用強(qiáng)化提升階段的學(xué)習(xí)時(shí)間，積極備考，希望大家都能取得中級(jí)會(huì)計(jì)師資格證！

注：以上內(nèi)容選自張敬富老師2025年《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》輕1·基礎(chǔ)細(xì)講班講義

（本文為東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）