第十六章　收入、費用和利潤

【知識點1】將交易價格分攤至各單項履約義務(wù)

【綜合題】甲公司為境內(nèi)上市公司且為增值稅一般納稅人，銷售貨物適用的增值稅稅率為13%。2×16年度及2×17年度，甲公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下：

（1）2×16年1月1日，甲公司與乙公司簽訂合同約定：甲公司按照乙公司設(shè)計的圖紙為乙公司建造廠房，合同價格為8 000萬元，建造期限為2年；廠房建造過程中，乙公司有權(quán)修改廠房設(shè)計圖紙，并與甲公司重新協(xié)商設(shè)計變更后的合同價格；如果乙公司終止合同，已完成建造的廠房部分歸乙公司所有，乙公司應(yīng)支付已完成合同所發(fā)生的成本及合理的毛利；

如果合同一方違約，違約的一方按合同價格的25%向另一方支付違約金；乙公司于合同簽訂日支付合同價格的20%，其余分4次平均支付，每半年支付1次，但最后1次付款于廠房建造完成并辦理了竣工決算手續(xù)后支付。

2×16年2月1日起，甲公司開始履行合同義務(wù)。2×17年12月31日，廠房完成建造并辦理了竣工決算手續(xù)。

（2）2×16年6月20日，甲公司與丙公司簽訂合同約定：甲公司向丙公司銷售A、B兩種商品，A商品于合同簽訂后的3個月內(nèi)交付，B商品于A商品交付后6個月內(nèi)交付；丙公司于A、B商品全部交付并經(jīng)驗收合格后的2個月內(nèi)支付的合同價格為5 000萬元的全部款項。甲公司分別于2×16年9月10日和2×17年2月20日向丙公司交付了A商品和B商品，商品控制權(quán)也隨之轉(zhuǎn)移給丙公司。甲公司交付商品給丙公司的同時，開具了增值稅專用發(fā)票。丙公司于2×17年4月10日支付了全部合同價款及相關(guān)的增值稅。甲公司A商品單獨的銷售價格為2 240萬元；B商品單獨的銷售價格為3 360萬元。

（3）2×17年3月30日，甲公司銷售給丁公司一臺C設(shè)備。根據(jù)銷售協(xié)議的約定，甲公司于2×17年10月10日前交付C設(shè)備，合同價格為15 000萬元，甲公司提供該設(shè)備的質(zhì)量保證，即在1年之內(nèi)，如果該設(shè)備發(fā)生質(zhì)量問題，甲公司負責(zé)免費維修，但如果因丁公司員工操作不當?shù)确窃O(shè)備本身質(zhì)量原因?qū)е碌墓收希坠静惶峁┟赓M維修服務(wù)；另外，甲公司為C設(shè)備保質(zhì)期后未來5年提供維修和保養(yǎng)服務(wù)，合同價格為600萬元。

甲公司銷售C設(shè)備單獨的銷售價格為15 000萬元；單獨對外提供設(shè)備維修服務(wù)的銷售價格為每年每臺100萬元，單獨對外提供設(shè)備保養(yǎng)服務(wù)的銷售價格為每年每臺20萬元。

（4）2×17年7月1日，甲公司開始推行一項獎勵積分計劃。根據(jù)該計劃，甲公司每銷售1臺合同價格為10 000萬元的D設(shè)備，客戶可獲得625萬個積分，每個積分從購買D設(shè)備的次年起3年內(nèi)可在該客戶再次購買D設(shè)備時抵減5元。2×17年7月1日起至12月31日止期間，甲公司共計銷售D設(shè)備10臺，合同價格總額100 000萬元及增值稅總額13 000萬元（假定稅法規(guī)定按照全部合同價格計算增值稅銷項稅額）已收存銀行；銷售D設(shè)備產(chǎn)生的積分為6 250萬個。該積分是甲公司向客戶提供的一項重大權(quán)利，甲公司預(yù)計銷售D設(shè)備積分的兌換率為80%。

甲公司負責(zé)提供銷售D設(shè)備的質(zhì)量保證服務(wù)，如果D設(shè)備在1年內(nèi)出現(xiàn)質(zhì)量問題，甲公司負責(zé)免費維修，但如果因客戶員工操作不當?shù)确窃O(shè)備本身質(zhì)量原因?qū)е碌墓收?，甲公?b>不負責(zé)提供免費維修服務(wù)。

根據(jù)以往經(jīng)驗，甲公司銷售的D設(shè)備1年保質(zhì)期內(nèi)70%不會發(fā)生質(zhì)量問題；20%可能發(fā)生較小質(zhì)量問題；10%發(fā)生較大質(zhì)量問題。甲公司預(yù)計銷售的D設(shè)備發(fā)生較小質(zhì)量問題的維修費用為銷售合同價格總額的1%；發(fā)生較大質(zhì)量問題的維修費用為銷售合同價格總額的2%。

本題所涉及的協(xié)議或合同均符合企業(yè)會計準則關(guān)于合同的定義并經(jīng)各方管理層批準，因向客戶轉(zhuǎn)讓商品或提供服務(wù)而有權(quán)取得的對價很可能收回，涉及的銷售價格或合同價格均不含增值稅。除上述所給資料外，不考慮貨幣時間價值，不考慮除增值稅以外的稅費及其他因素。

要求：

（1）根據(jù)資料（1），說明甲公司為乙公司建造廠房應(yīng)采用何種方法確認收入，并陳述理由。

（2）根據(jù)資料（2），說明甲公司于合同開始日將交易價格分攤至各單項履約義務(wù)的原則和方法，計算各單項履約義務(wù)應(yīng)分攤的合同價格，并編制與2×16年銷售商品相關(guān)的會計分錄。

（3）根據(jù)資料（3），說明甲公司銷售C設(shè)備合同附有的單項履約義務(wù)，并陳述理由；計算每一單項履約義務(wù)應(yīng)分攤合同價格；分別說明甲公司銷售C設(shè)備在保質(zhì)期內(nèi)提供的維修服務(wù)和保質(zhì)期以后所提供維修服務(wù)和保養(yǎng)服務(wù)應(yīng)當如何進行會計處理。

（4）根據(jù)資料（4），說明甲公司銷售D設(shè)備合同附有的單項履約義務(wù)；計算每一單項履約義務(wù)應(yīng)分攤的合同價格；計算甲公司因銷售D設(shè)備應(yīng)確認的質(zhì)量保證費用；編制甲公司與銷售D設(shè)備及相應(yīng)的質(zhì)量保證服務(wù)相關(guān)的會計分錄。（2018年）

【答案】

（1）甲公司應(yīng)選擇投入法確認收入。

理由：產(chǎn)出法是直接計量已完成的產(chǎn)出，一般能夠客觀的反映履約進度，當產(chǎn)出法所需的信息可能無法觀察或直接獲得，可采用投入法。

（2）甲公司于合同開始日應(yīng)將交易價格按照A商品和B商品的單獨售價比例進行分攤。

分攤至A商品的合同價格

=5 000×2 240/（2 240+3 360）=2 000（萬元）；

分攤至B商品的合同價格

=5 000×3 360/（2 240+3 360）=3 000（萬元）；

借：合同資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 　　　　2 260

　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　 　　　　2 000

　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　　　　 260

（3）

①甲公司銷售C設(shè)備合同分為銷售C設(shè)備、提供未來5年維修服務(wù)和提供未來5年保養(yǎng)服務(wù)三個單項履約義務(wù)。

理由：客戶能夠選擇單獨購買維修服務(wù)、單獨購買保養(yǎng)服務(wù)，甲公司銷售C設(shè)備、提供維修服務(wù)和提供保養(yǎng)服務(wù)的三項承諾均可明確區(qū)分。

②C設(shè)備單獨售價為15 000萬元，

每年每臺設(shè)備單獨提供維修服務(wù)的單獨售價為100萬元，

每年每臺設(shè)備單獨提供保養(yǎng)服務(wù)的單獨售價為20萬元，

C設(shè)備應(yīng)分攤合同價格

=（15 000+600）×[15 000/（15 000+100×5年+20×5年）]

=15 000（萬元）。

保質(zhì)期后未來5年提供維修服務(wù)應(yīng)分攤合同價格

=（15 000+600）×[（100×5）/（15 000+100×5+20×5）]

=500（萬元）。

保質(zhì)期后未來5年提供保養(yǎng)服務(wù)應(yīng)分攤合同價格

=（15 000+600）×[（20×5）/（15 000+100×5+20×5）]

=100（萬元）。

③甲公司銷售C設(shè)備在保質(zhì)期內(nèi)提供的維修服務(wù)應(yīng)按照或有事項準則確認為預(yù)計負債，并計入當期損益。

甲公司銷售C設(shè)備在保質(zhì)期以后所提供維修服務(wù)和保養(yǎng)服務(wù)應(yīng)當與銷售C設(shè)備分別作為單項履約義務(wù)，按照各自單獨售價分攤合同價格，分攤至保質(zhì)期以后所提供維修服務(wù)和保養(yǎng)服務(wù)的部分確認為合同負債，分時段確認為收入。

（4）

①甲公司銷售D設(shè)備合同分為銷售D設(shè)備和授予客戶獎勵積分兩個單項履約義務(wù)；

②考慮積分兌換率后獎勵積分的單獨售價

=5×6 250×80%=25 000（萬元）。

分攤至商品的合同價格

=100 000×[100 000/（100 000+25 000）]=80 000（萬元）。

分攤至積分的合同價格

=100 000×[25 000/（100 000+25 000）]=20 000（萬元）。

③甲公司因銷售D設(shè)備應(yīng)確認的質(zhì)量保證費用

=100 000×（20%×1%+10%×2%）=400（萬元）；

④

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 　　113 000

　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　　80 000

　　　合同負債　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000

　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　　　13 000

借：銷售費用　　　　　　　　　　　　　　　　 　　400

　貸：預(yù)計負債　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400