在注冊會計(jì)師會計(jì)科目考試中，“現(xiàn)金流量表”是一個(gè)至關(guān)重要的知識點(diǎn)，它不僅直接關(guān)系到財(cái)務(wù)報(bào)表分析的準(zhǔn)確性，還是評價(jià)企業(yè)償債能力和運(yùn)營效率的關(guān)鍵依據(jù)。此部分涵蓋了現(xiàn)金流量的分類、編制方法及調(diào)整項(xiàng)目等重要考點(diǎn)，備考時(shí)，需精通其編制原理，注意區(qū)分各類現(xiàn)金流量的界限，并熟練掌握直接法與間接法的應(yīng)用。

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現(xiàn)金流量表

一、現(xiàn)金流量表的內(nèi)容及結(jié)構(gòu)

（一）現(xiàn)金流量表的內(nèi)容

現(xiàn)金流量表，是指反映企業(yè)在一定會計(jì)期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流入和流出的報(bào)表。

現(xiàn)金【點(diǎn)撥】，是指企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時(shí)用于支付的存款。不能隨時(shí)用于支付的存款不屬于現(xiàn)金。

點(diǎn)撥

（1）不能隨時(shí)支取的定期存款不屬于此處的現(xiàn)金；

（2）提前通知金融企業(yè)便可支取的定期存款，應(yīng)包括在此處現(xiàn)金范圍內(nèi)。

現(xiàn)金等價(jià)物，是指企業(yè)持有的期限短、流動性強(qiáng)、易于轉(zhuǎn)換為已知金額現(xiàn)金、價(jià)值變動風(fēng)險(xiǎn)很小的投資。期限短，一般是指從購買日起三個(gè)月內(nèi)到期?，F(xiàn)金等價(jià)物通常包括三個(gè)月內(nèi)到期的債券投資等。權(quán)益性投資變現(xiàn)的金額通常不確定，因而不屬于現(xiàn)金等價(jià)物。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況，確定現(xiàn)金等價(jià)物的范圍，一經(jīng)確定不得隨意變更。

（二）現(xiàn)金流量表的結(jié)構(gòu)

現(xiàn)金流量表分為正表和補(bǔ)充資料兩部分。

二、現(xiàn)金流量表的填列方法

根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)活動的性質(zhì)和現(xiàn)金流量的來源，現(xiàn)金流量可以分為三類，即經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。

（一）經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥

（1）對于自然災(zāi)害損失和保險(xiǎn)賠款，如果能夠確定屬于流動資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)列入經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；屬于固定資產(chǎn)損失的，應(yīng)當(dāng)列入投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；

（2）企業(yè)實(shí)際收到的政府補(bǔ)助，無論是與資產(chǎn)相關(guān)還是與收益相關(guān)，均在“收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目填列。

經(jīng)營活動，是指企業(yè)投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項(xiàng)，包括銷售商品或提供勞務(wù)、購買商品或接受勞務(wù)、收到返還的稅費(fèi)、經(jīng)營性租賃、支付工資、支付廣告費(fèi)用、交納各項(xiàng)稅款等。

1.銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金

“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目，反映企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)實(shí)際收到的現(xiàn)金（含銷售收入和應(yīng)向購買者收取的增值稅銷項(xiàng)稅額）。主要包括：本期銷售商品和提供勞務(wù)本期收到的現(xiàn)金，前期銷售商品和提供勞務(wù)本期收到的現(xiàn)金，本期預(yù)收的商品款和勞務(wù)款等，本期發(fā)生銷貨退回而支付的現(xiàn)金應(yīng)從銷售商品或提供勞務(wù)收入款項(xiàng)中扣除。企業(yè)銷售材料和代購代銷業(yè)務(wù)收到的現(xiàn)金，也應(yīng)在本項(xiàng)目中反映。

2.收到的稅費(fèi)返還

本項(xiàng)目反映企業(yè)收到返還的各種稅費(fèi)，如收到的增值稅、所得稅等返還款。

提示

企業(yè)收到或繳回留抵退稅款項(xiàng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，屬于經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)將收到的留抵退稅款項(xiàng)有關(guān)現(xiàn)金流量在“收到的稅費(fèi)返還”項(xiàng)目列示。

3.收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)除上述各項(xiàng)目外，收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金，如罰款收入、投資性房地產(chǎn)收到的租金收入，流動資產(chǎn)損失中由個(gè)人賠償?shù)默F(xiàn)金收入，除稅費(fèi)返還外的其他政府補(bǔ)貼收入等。

4.購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金

“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目，反映企業(yè)購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金（包括支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）。主要包括：本期購買商品接受勞務(wù)本期支付的現(xiàn)金，本期支付前期購買商品、接受勞務(wù)的未付款項(xiàng)和本期預(yù)付款項(xiàng)。本期發(fā)生購貨退回而收到的現(xiàn)金應(yīng)從購買商品或接受勞務(wù)支付的款項(xiàng)中扣除。

5.支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥

（1）支付給離退休人員的工資在“支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映；

（2）支付給在建工程人員的工資在“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。

本項(xiàng)目反映支付給職工的工資、薪金等，不包括支付給離退休人員的工資和在建工程人員的工資。

6.支付的各項(xiàng)稅費(fèi)

本項(xiàng)目反映企業(yè)支付的各項(xiàng)稅費(fèi)，如增值稅、消費(fèi)稅及所得稅等，不包括計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的實(shí)際支付的耕地占用稅，也不包括本期退回的增值稅、所得稅。

7.支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)除上述各項(xiàng)目外，支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金，如罰款支出、支付給離退休人員的工資、支付的差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、企業(yè)繳納的殘疾人保障金等。

（二）投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

投資活動，是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價(jià)物范圍內(nèi)的投資及其處置活動，包括取得和收回投資、購建和處置固定資產(chǎn)、購買和處置無形資產(chǎn)等。

1.收回投資收到的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓或到期收回除現(xiàn)金等價(jià)物以外的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等收到的現(xiàn)金。不包括債權(quán)性投資收回的利息、收回的非現(xiàn)金資產(chǎn)，以及處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額。債權(quán)性投資收回的本金，在本項(xiàng)目反映，債權(quán)性投資收回的利息，在“取得投資收益收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目中反映。

2.取得投資收益收到的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)因股權(quán)性投資而分得的現(xiàn)金股利，因債權(quán)性投資而取得的利息收入。股票股利由于不產(chǎn)生現(xiàn)金流量，不在本項(xiàng)目中反映。包括在現(xiàn)金等價(jià)物范圍的債權(quán)性投資，其利息收入在本項(xiàng)目反映。

3.處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而收回的現(xiàn)金凈額

本項(xiàng)目反映企業(yè)出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)（如投資性房地產(chǎn)）所取得的現(xiàn)金，減去為處置這些資產(chǎn)而支付的有關(guān)稅費(fèi)后的凈額。

4.處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥

3和4兩項(xiàng)，如所收回的現(xiàn)金凈額為負(fù)數(shù)，則在“支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目中反映。

本項(xiàng)目反映企業(yè)處置子公司及其他營業(yè)單位所取得的現(xiàn)金減去子公司或其他營業(yè)單位持有的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物以及相關(guān)處置費(fèi)用后的凈額。

5.收到其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金

如收到購買股票和債券時(shí)，支付實(shí)際價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，在實(shí)際收到時(shí)計(jì)入該項(xiàng)目。

6.購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金

不包括為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息資本化的部分【點(diǎn)撥】。

點(diǎn)撥

為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息資本化部分，在“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目中反映。

7.投資支付的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資所支付的現(xiàn)金，包括企業(yè)取得的除現(xiàn)金等價(jià)物以外的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資以及支付的傭金、手續(xù)費(fèi)等交易費(fèi)用。

8.取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥

如支付的現(xiàn)金凈額為負(fù)數(shù)，則在“收到其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。

本項(xiàng)目反映企業(yè)取得子公司及其他營業(yè)單位購買出價(jià)中以現(xiàn)金支付的部分，減去子公司或其他營業(yè)單位持有的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物后的凈額。

9.支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金

如企業(yè)購買股票和債券時(shí)，實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息。

（三）籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

籌資活動，是指導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動，包括發(fā)行股票或接受投入資本、分派現(xiàn)金股利、取得和償還銀行借款、發(fā)行和償還公司債券等。

1.吸收投資收到的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)以發(fā)行股票等方式籌集資金實(shí)際收到的款項(xiàng)凈額（發(fā)行收入減去發(fā)行費(fèi)用后的凈額）。發(fā)行股票支付的審計(jì)、咨詢等費(fèi)用，在“支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。

2.取得借款收到的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)舉借各種短期、長期借款而收到的現(xiàn)金，以及發(fā)行債券實(shí)際收到的款項(xiàng)凈額（發(fā)行收入減去發(fā)行費(fèi)用后的凈額）。

3.收到其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥

收到其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金，如果價(jià)值較大的，應(yīng)單列項(xiàng)目反映。

本項(xiàng)目反映企業(yè)除上述各項(xiàng)目外，收到的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金。

4.償還債務(wù)支付的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)以現(xiàn)金償還債務(wù)的本金，包括：歸還金融企業(yè)的借款本金、償付企業(yè)到期的債券本金等。企業(yè)償還的借款利息、債券利息，在“分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金”項(xiàng)目反映。

5.分配股利、利潤和償付利息支付的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)實(shí)際支付的現(xiàn)金股利、支付給其他投資單位的利潤或用現(xiàn)金支付的借款利息、債券利息。

6.支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金

本項(xiàng)目反映企業(yè)除上述項(xiàng)目外，支付的其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金，如以發(fā)行股票、債券等方式籌集資金而由企業(yè)直接支付的審計(jì)、咨詢等費(fèi)用，以分期付款方式購入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等各期支付的現(xiàn)金等。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)判斷相關(guān)業(yè)務(wù)活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的分類。不同形式現(xiàn)金之間的轉(zhuǎn)換以及現(xiàn)金與現(xiàn)金等價(jià)物之間的轉(zhuǎn)換均不產(chǎn)生現(xiàn)金流量。

例如，因銀行承兌匯票貼現(xiàn)【點(diǎn)撥】而取得的現(xiàn)金，若銀行承兌匯票貼現(xiàn)不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件，因票據(jù)貼現(xiàn)取得的現(xiàn)金在資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)借款，該現(xiàn)金流入在現(xiàn)金流量表中相應(yīng)分類為籌資活動現(xiàn)金流量；若銀行承兌匯票貼現(xiàn)符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，相關(guān)現(xiàn)金流入則分類為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量。

點(diǎn)撥

應(yīng)收票據(jù)符合終止確認(rèn)條件，屬于經(jīng)營活動；不符合終止確認(rèn)條件，屬于籌資活動。

若銀行承兌匯票貼現(xiàn)不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件，后續(xù)票據(jù)到期償付等導(dǎo)致應(yīng)收票據(jù)和借款終止確認(rèn)時(shí)，因不涉及現(xiàn)金收付，在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，不得虛擬現(xiàn)金流量。公司發(fā)生以銀行承兌匯票背書購買原材料等業(yè)務(wù)時(shí)，比照該原則處理。

再如，定期存單的質(zhì)押與解除質(zhì)押業(yè)務(wù)，企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)結(jié)合定期存單是否存在限制、是否能夠隨時(shí)支取等因素，判斷其是否屬于現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物。如果定期存單本身不屬于現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物，其質(zhì)押或解除質(zhì)押不會產(chǎn)生現(xiàn)金流量；如果定期存單本身屬于現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物，被用于質(zhì)押不再滿足現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的定義，以及質(zhì)押解除后重新符合現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的定義，均會產(chǎn)生現(xiàn)金流量。

在后者情況下，對相關(guān)現(xiàn)金流量進(jìn)行分類時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)所屬行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行判斷。如果企業(yè)屬于金融行業(yè)，通過定期存款質(zhì)押獲取短期借款的活動可能屬于經(jīng)營活動，相關(guān)現(xiàn)金流量分類為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量；如果企業(yè)為一般非金融企業(yè)，通過定期存款質(zhì)押獲取短期借款的活動屬于籌資活動，相關(guān)現(xiàn)金流量應(yīng)被分類為籌資活動現(xiàn)金流量。

問答

承租人償還租賃負(fù)債本金和利息、支付預(yù)付租金以及租賃保證金所支付的現(xiàn)金在現(xiàn)金流量表中應(yīng)當(dāng)如何列報(bào)？

答：根據(jù)租賃準(zhǔn)則第五十三條，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將償還租賃負(fù)債本金和利息所支付的現(xiàn)金計(jì)入籌資活動現(xiàn)金流出，支付的按租賃準(zhǔn)則簡化處理的短期租賃付款額和低價(jià)值資產(chǎn)租賃付款額以及未納入租賃負(fù)債的可變租賃付款額計(jì)入經(jīng)營活動現(xiàn)金流出。

企業(yè)支付的預(yù)付租金和租賃保證金應(yīng)當(dāng)計(jì)入籌資活動現(xiàn)金流出，支付的按租賃準(zhǔn)則簡化處理的短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃相關(guān)的預(yù)付租金和租賃保證金應(yīng)當(dāng)計(jì)入經(jīng)營活動現(xiàn)金流出。

（四）匯率變動對現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的影響

匯率變動對現(xiàn)金的影響，指企業(yè)外幣現(xiàn)金流量及境外子公司的現(xiàn)金流量折算成記賬本位幣時(shí)，所采用的是現(xiàn)金流量發(fā)生日的即期匯率或按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與現(xiàn)金流量發(fā)生日即期匯率近似的匯率，而現(xiàn)金流量表“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈增加額”項(xiàng)目中外幣現(xiàn)金凈增加額是按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算。這兩者的差額即為匯率變動對現(xiàn)金的影響。

（五）現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、不涉及現(xiàn)金收支的重大投資和籌資活動、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物凈變動情況等信息。

將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額時(shí)，調(diào)增、調(diào)減項(xiàng)目的確定原則：

1.調(diào)整事項(xiàng)屬于利潤表項(xiàng)目【點(diǎn)撥】

（1）使凈利潤減少，調(diào)增；

（2）使凈利潤增加，調(diào)減。

點(diǎn)撥

（1）計(jì)入在建工程或研發(fā)支出的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷不予調(diào)整；

（2）調(diào)整時(shí)不考慮與經(jīng)營活動有關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用。

2.調(diào)整事項(xiàng)屬于資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目

（1）在資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目涉及的會計(jì)科目借方記錄（借：××資產(chǎn)，貸：銀行存款等），調(diào)減；

（2）在資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目涉及的會計(jì)科目貸方記錄（借：銀行存款等，貸：××資產(chǎn)），調(diào)增。

將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量：

凈利潤

加：

（1）資產(chǎn)減值損失

（2）信用減值損失

（3）固定資產(chǎn)折舊（不含計(jì)入“在建工程”或“研發(fā)支出——資本化支出”的固定資產(chǎn)折舊）

（4）無形資產(chǎn)攤銷（不含計(jì)入“在建工程”或“研發(fā)支出——資本化支出”的無形資產(chǎn)攤銷）

（5）長期待攤費(fèi)用攤銷

（6）處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)的損失（收益以“-”號填列）

（7）固定資產(chǎn)報(bào)廢損失（收益以“-”號填列）

（8）凈敞口套期損失（收益以“-”號填列）

（9）公允價(jià)值變動損失（收益以“-”號填列）

（10）財(cái)務(wù)費(fèi)用（收益以“-”號填列）（不含與經(jīng)營活動有關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用）

（11）投資損失（收益以“-”號填列）

（12）遞延所得稅資產(chǎn)減少（增加以“-”號填列）

（13）遞延所得稅負(fù)債增加（減少以“-”號填列）（只考慮對應(yīng)所得稅費(fèi)用部分）

（14）存貨的減少（增加以“-”號填列）（不含計(jì)入投資活動和籌資活動部分）

（15）經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（增加以“-”號填列）（不含計(jì)入投資活動和籌資活動部分）

（16）經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減少以“-”號填列）（不含計(jì)入投資活動和籌資活動部分）

（17）其他經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額

三、現(xiàn)金流量表的編制方法及程序

企業(yè)可根據(jù)業(yè)務(wù)量的大小及復(fù)雜程度，選擇采用工作底稿法、T型賬戶法，或直接根據(jù)有關(guān)科目的記錄分析填列現(xiàn)金流量表。

知識點(diǎn)來源：第二十三章　財(cái)務(wù)報(bào)告

注：以上內(nèi)容選自張志鳳老師24年《會計(jì)》基礎(chǔ)階段課程講義

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