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【內(nèi)容導(dǎo)航】

企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

企業(yè)重組符合規(guī)定的5個(gè)條件的，交易各方對(duì)其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理

【所屬章節(jié)】

第三章　消費(fèi)稅法

【知識(shí)點(diǎn)】特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

一、企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

一個(gè)目的、兩個(gè)比例、兩個(gè)連續(xù)。

1.具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

2.被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例。

3.企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

4.重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例。

5.企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

二、企業(yè)重組符合規(guī)定的5個(gè)條件的，交易各方對(duì)其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理

1.企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。

【結(jié)論】特殊性債務(wù)重組的納稅責(zé)任遞延。

【相關(guān)鏈接】注意辨析192頁(yè)8.的一般規(guī)定（一次性確認(rèn)收入）與218頁(yè)的特殊規(guī)定（分?jǐn)傆?jì)入5年的收入）。

企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對(duì)債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

【舉例】甲企業(yè)對(duì)乙企業(yè)擁有1000萬債權(quán)，經(jīng)債務(wù)重組轉(zhuǎn)換成400萬股，每股市值2元。

債務(wù)人乙企業(yè)不確認(rèn)債務(wù)重組利得，債權(quán)人甲企業(yè)不確認(rèn)債務(wù)清償損失，其取得股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)按照1000萬元確定。

股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、企業(yè)合并、企業(yè)分立，特殊性稅務(wù)重組規(guī)定的比例條件：

股權(quán)收購(gòu)和資產(chǎn)收購(gòu)——不低于被收購(gòu)股權(quán)、資產(chǎn)比例的50%，股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%；

企業(yè)合并和分立——股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

2.股權(quán)收購(gòu)，收購(gòu)企業(yè)購(gòu)買的股權(quán)不低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的50%，且收購(gòu)企業(yè)在該股權(quán)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

（1）被收購(gòu)企業(yè)的股東取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

（2）收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

（3）收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

3.資產(chǎn)收購(gòu)，受讓企業(yè)收購(gòu)的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的50%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

（1）轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

（2）受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

4.企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：

（1）合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

（2）被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼。

（3）可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。

（4）被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

5.企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉淼膶?shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

（1）分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

（2）被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。

（3）被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。

（4）被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（新股），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（舊股），“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計(jì)稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。

6.重組交易各方按上述1至5項(xiàng)規(guī)定對(duì)交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

【提示】對(duì)被收購(gòu)方取得的收購(gòu)方對(duì)價(jià)中的股權(quán)支付部分免稅（部分納稅責(zé)任被遞延），非股權(quán)支付部分應(yīng)繳納所得稅。

特殊性稅務(wù)處理結(jié)果——取得股權(quán)支付對(duì)價(jià)的納稅責(zé)任被遞延。

非股權(quán)支付所對(duì)應(yīng)的收益要確認(rèn)所得

非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)）×（非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值）

【歸納】企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理，依然強(qiáng)調(diào)了計(jì)稅基礎(chǔ)的稅收責(zé)任。對(duì)于符合特定條件的企業(yè)重組，可以部分免于確認(rèn)所得或損失，重組增值額中不承擔(dān)所得稅的責(zé)任的金額，就不能計(jì)入新的計(jì)稅基礎(chǔ)。

特殊性稅務(wù)重組，納稅責(zé)任被遞延和轉(zhuǎn)移，被重組一方獲得的部分免稅的稅負(fù)，被遞延到再次交易時(shí)，同時(shí)也被轉(zhuǎn)移到重組另一方，通過減少折舊、攤銷等方式負(fù)擔(dān)。

【相關(guān)鏈接】P189；P212居民企業(yè)間的非貨幣性資產(chǎn)投資，公允價(jià)值扣除計(jì)稅基礎(chǔ)后的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，有分5年均勻計(jì)入應(yīng)納稅所得額的遞延納稅規(guī)定。

注：以上注會(huì)考試知識(shí)點(diǎn)選自劉穎老師《注冊(cè)會(huì)計(jì)師稅法》授課講義

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