在注會(huì)稅法科目中，本知識(shí)點(diǎn)聚焦限售股轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)核心：如何確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)？何時(shí)確認(rèn)收入？以及政策優(yōu)惠的適用邊界。學(xué)習(xí)時(shí)，考生需警惕三大“暗礁”，實(shí)務(wù)中，這一知識(shí)點(diǎn)的應(yīng)用貫穿企業(yè)資本運(yùn)作全流程。

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【所屬章節(jié)】

第四章：企業(yè)所得稅法

第二節(jié)：應(yīng)納稅所得額

【知 識(shí) 點(diǎn)】

企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)所得稅處理

轉(zhuǎn)讓限售股取得收入的企業(yè)（包括事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位等），為企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人。

點(diǎn)撥

關(guān)于限售股：在2005年之前，中國(guó)股市處于股權(quán)分置狀態(tài)，上市公司股票分為流通股和非流通股，非流通股不允許上市交易，但是可以協(xié)議轉(zhuǎn)讓。2005年4月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)正式啟動(dòng)股權(quán)分置改革試點(diǎn)，即通過(guò)非流通股股東向流通股股東支付對(duì)價(jià)的方式，購(gòu)買(mǎi)“流通權(quán)”，非流通股就變?yōu)榱肆魍ü?，這些非流通股轉(zhuǎn)化的流通股均有一定的限售期，稱(chēng)之為股權(quán)分置改革限售股（簡(jiǎn)稱(chēng)“股改限售股”）。

1.企業(yè)轉(zhuǎn)讓代個(gè)人持有的限售股征稅問(wèn)題

因股權(quán)分置改革造成原由個(gè)人出資而由企業(yè)代持有的限售股，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓時(shí)按以下規(guī)定處理：

（1）企業(yè)轉(zhuǎn)讓上述限售股取得的收入，應(yīng)作為企業(yè)應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。

上述限售股轉(zhuǎn)讓收入扣除限售股原值和合理稅費(fèi)后的余額為該限售股轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)未能提供完整、真實(shí)的限售股原值憑證，不能準(zhǔn)確計(jì)算該限售股原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一律按該限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%，核定為該限售股原值和合理稅費(fèi)。

依照規(guī)定完成納稅義務(wù)后的限售股轉(zhuǎn)讓收入余額轉(zhuǎn)付給實(shí)際所有人時(shí)不再納稅。

（2）依法院判決、裁定等原因，通過(guò)證券登記結(jié)算公司，企業(yè)將其代持的個(gè)人限售股直接變更到實(shí)際所有人名下的，不視同轉(zhuǎn)讓限售股——判決裁定給實(shí)際所有人不視同轉(zhuǎn)讓。

點(diǎn)撥

①關(guān)于代持股：股權(quán)分置改革前，由于監(jiān)管限制，一些個(gè)人投資者往往通過(guò)法人企業(yè)代持的方式購(gòu)買(mǎi)非流通股，形成“代持股”現(xiàn)象。

②本條代持股政策將范圍限定在“股權(quán)分置改革造成的限售股”的代持股問(wèn)題。如果不是因?yàn)楣蓹?quán)分置改革原因形成的限售股，不適用該政策條款。

③無(wú)法提供原值的限售股，參照個(gè)人轉(zhuǎn)讓限售股政策將限售股原值和合理稅費(fèi)核定為收入的15%。

④對(duì)于實(shí)質(zhì)是個(gè)人出資的代持股，本政策仍然將納稅人定為法律意義上的持股人，以企業(yè)作為納稅人，注重了法律形式，但同時(shí)也考慮了“代持股”的業(yè)務(wù)本質(zhì)，對(duì)轉(zhuǎn)付額不再征收個(gè)人所得稅。

舉例

李先生2004年將100萬(wàn)元交付給A公司用以購(gòu)買(mǎi)非流通股，A公司屬于代持股公司。后來(lái)通過(guò)股權(quán)分置改革，成為限售股。2024年11月，A公司將限售股轉(zhuǎn)讓?zhuān)〉檬杖?000萬(wàn)元，但是不能準(zhǔn)確計(jì)算限售股原值。

第一步，A公司繳納企業(yè)所得稅=1000×（1-15%）×25%=212.5（萬(wàn)元）

第二步，A公司將剩余的787.5萬(wàn)元交付給實(shí)際出資人李先生。李先生以原來(lái)的100萬(wàn)元獲取了787.5萬(wàn)元的收入，此收入不再繳納個(gè)人所得稅。

2.企業(yè)在限售股解禁前轉(zhuǎn)讓限售股征稅問(wèn)題

企業(yè)在限售股解禁前將其持有的限售股轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)或個(gè)人（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“受讓方”），其企業(yè)所得稅問(wèn)題按以下規(guī)定處理：

（1）企業(yè)應(yīng)按減持在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)登記的限售股取得的全部收入，計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。

（2）企業(yè)持有的限售股在解禁前已簽訂協(xié)議轉(zhuǎn)讓給受讓方，但未變更股權(quán)登記、仍由企業(yè)持有的，企業(yè)實(shí)際減持該限售股取得的收入，計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)稅收入計(jì)算納稅后，其余額轉(zhuǎn)付給受讓方的，受讓方不再納稅。

解釋

稅法不承認(rèn)沒(méi)有辦理法律過(guò)戶(hù)的限售股交易，而是嚴(yán)格按照法律形式納稅。企業(yè)在限售股解禁前多次協(xié)議轉(zhuǎn)讓持有的限售股股票，但是股票不在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)過(guò)戶(hù)，按照“法律形式重于經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)”便于征管的原則，稅法只認(rèn)可法律意義上的限售股轉(zhuǎn)讓。

舉例

A公司持有M公司限售股股票10萬(wàn)股，購(gòu)買(mǎi)成本為10萬(wàn)元，因資金需要協(xié)議轉(zhuǎn)讓給B公司，作價(jià)150萬(wàn)元，B公司又作價(jià)400萬(wàn)元賣(mài)給了C公司，兩次轉(zhuǎn)讓均未在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)過(guò)戶(hù)。限售股解禁后，A公司將限售股拋售，取得收入600萬(wàn)元。

A公司轉(zhuǎn)讓限售股所得=600-10=590（萬(wàn)元）

A公司將納稅后的余額轉(zhuǎn)付給B公司和C公司時(shí)，由于A公司已經(jīng)就590萬(wàn)元所得全部納稅，B、C公司不再納稅。

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注：以上內(nèi)容選自劉穎老師注會(huì)《稅法》科目基礎(chǔ)班授課講義

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