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【案例分析題】

甲公司為一家在上海證券交易所上市的企業(yè)，成立于2013年，主要從事能源的開(kāi)發(fā)、生產(chǎn)與銷(xiāo)售，所需原材料X主要依賴(lài)于國(guó)外進(jìn)口，產(chǎn)品主要在國(guó)內(nèi)市場(chǎng)銷(xiāo)售。2023年度發(fā)生下列交易與事項(xiàng)。

(1)2023年5月，甲公司投資部門(mén)分析認(rèn)為，未來(lái)新能源汽車(chē)行業(yè)前景廣闊，該行業(yè)境內(nèi)上市的 A公司股票價(jià)格處在歷史低位，具有較好投資價(jià)值。2023年5月18日，甲公司按照公司投資審批程序，通過(guò)上海股票交易系統(tǒng)首次購(gòu)入A公司股票200萬(wàn)股，平均成交價(jià)格50元/股，成交金額共 10000萬(wàn)元，另發(fā)生與之相關(guān)的交易費(fèi)用100萬(wàn)元，購(gòu)入A公司股票后，甲公司對(duì)A公司不能實(shí)施控制、共同控制、也不具備重大影響。會(huì)計(jì)人員初始投資分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，以10100萬(wàn)元作為初始入賬金額。

(2)甲公司購(gòu)買(mǎi)W公司發(fā)行的一批可轉(zhuǎn)換公司債券，并將該批可轉(zhuǎn)換公司債券作為一個(gè)整體進(jìn)行評(píng)估，其不符合本金加利息的合同現(xiàn)金流量特征，在初始計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)人員將該批可轉(zhuǎn)換公司債券分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

(3)2023年10月9日，甲公司經(jīng)批準(zhǔn)按面值對(duì)外發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券，面值總額10億元，期限3年，票面年利率低于當(dāng)日發(fā)行的不含轉(zhuǎn)換權(quán)的類(lèi)似債券票面年利率，并發(fā)生與該可轉(zhuǎn)換債券發(fā)行相關(guān)的交易費(fèi)用(金額達(dá)到重要性水平)。該可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)換條款約定，持有方可于該可轉(zhuǎn)換債券發(fā)行2年后，以固定轉(zhuǎn)股價(jià)轉(zhuǎn)換取得甲公司發(fā)行在外普通股。甲公司在發(fā)行工作結(jié)束后，對(duì)該可轉(zhuǎn)換債券進(jìn)行了會(huì)計(jì)處理。

(4)面對(duì)原材料X價(jià)格總體上漲的趨勢(shì)，甲公司董事會(huì)決定通過(guò)境外衍生品市場(chǎng)開(kāi)展套期保值業(yè)務(wù)，以有效鎖定原材料X的采購(gòu)價(jià)格，并責(zé)成公司經(jīng)理層做好相關(guān)準(zhǔn)備工作。甲公司在此次會(huì)議上做出以下相應(yīng)處理：第一，鑒于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求采用公允價(jià)值計(jì)量衍生品投資，而公司目前尚無(wú)這方面技術(shù)力量，因此有關(guān)業(yè)務(wù)只作表外批量，待結(jié)清時(shí)再記入表內(nèi);第二，鑒于公司開(kāi)展套期保值業(yè)務(wù)主要目的是鎖定原材料X的采購(gòu)價(jià)格，因此，應(yīng)當(dāng)作為公允價(jià)值套期，并在符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定條件的基礎(chǔ)上采用套期保值會(huì)計(jì)方法進(jìn)行處理。

(5)甲公司假設(shè)實(shí)行股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃時(shí)，股票期權(quán)行權(quán)價(jià)格應(yīng)按照下列價(jià)格的平均值確定：股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃草案公布前一個(gè)交易日的公司標(biāo)的股票收盤(pán)價(jià);股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃草案公布前30個(gè)交易日內(nèi)的公司標(biāo)的股票平均收盤(pán)價(jià)。

(6)甲公司如果實(shí)施股票期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，應(yīng)按以下原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以可行權(quán)股票期權(quán)數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照股票期權(quán)在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入應(yīng)付職工薪酬。

假定不考慮其他因素。

要求：

1.根據(jù)資料(1)和(2)，逐項(xiàng)判斷甲公司的會(huì)計(jì)處理是否存在不當(dāng)之處;如存在不當(dāng)之處，指出不當(dāng)之處并說(shuō)明理由。

2.根據(jù)資料(3)，說(shuō)明甲公司在初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)如何確定該可轉(zhuǎn)換債券所含負(fù)債和權(quán)益成分的價(jià)值，并說(shuō)明相關(guān)交易費(fèi)用分配應(yīng)采用的方法。

3.根據(jù)資料(4)，判斷甲公司上述的處理是否正確;如不正確，請(qǐng)指出正確的處理。

4.逐項(xiàng)判斷甲公司資料(5)至(6)項(xiàng)內(nèi)容是否存在不當(dāng)之處;對(duì)存在不當(dāng)之處的，分別說(shuō)明理由。

【正確答案】

1、事項(xiàng)(1)存在不當(dāng)之處。

不當(dāng)之處：以10100萬(wàn)元作為初始入賬金額。

理由：初始投資分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)以成交價(jià)10000萬(wàn)元作為初始入賬金額，并將100萬(wàn)元交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。

事項(xiàng)(2)存在不當(dāng)之處。

不當(dāng)之處：可轉(zhuǎn)換公司債券分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。

理由：可轉(zhuǎn)換公司債券應(yīng)分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

2、在初始計(jì)量時(shí)，應(yīng)將可轉(zhuǎn)換債券負(fù)債部分的合同現(xiàn)金流量按發(fā)行當(dāng)日不含轉(zhuǎn)換權(quán)的類(lèi)似債券的利率進(jìn)行折現(xiàn)，將該折現(xiàn)值(即公允價(jià)值)作為負(fù)債成分的價(jià)值 [或：采用公允價(jià)值確定負(fù)債成分的價(jià)值] 。將可轉(zhuǎn)換債券發(fā)行收入(可轉(zhuǎn)換債券整體的公允價(jià)值)與該負(fù)債公允價(jià)值之間的差額作為權(quán)益成分的價(jià)值。

將交易費(fèi)用根據(jù)負(fù)債和權(quán)益工具成分的相對(duì)公允價(jià)值[或：價(jià)值]比例在負(fù)債部分和權(quán)益部分之間進(jìn)行分配。

3、處理不正確。

正確的處理：衍生品投資屬于金融工具，應(yīng)當(dāng)采用公允價(jià)值計(jì)量，并在表內(nèi)列示;開(kāi)展套期保值業(yè)務(wù)主要目的是鎖定原材料X的采購(gòu)價(jià)格，屬于對(duì)預(yù)期交易進(jìn)行套期保值，應(yīng)當(dāng)作為現(xiàn)金流量套期。

4、資料(5)存在不當(dāng)之處。

理由：行權(quán)價(jià)格不得低于股票票面金額，且原則上不得低于下列兩個(gè)價(jià)格的較高者：(1)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃草案公布前一個(gè)交易日的公司股票交易均價(jià);(2)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃草案公布前20個(gè)交易日、60個(gè)交易日或者120個(gè)交易日的公司股票交易均價(jià)之一。

資料(6)存在不當(dāng)之處。

理由：在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)以可行權(quán)股票期權(quán)數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照股票期權(quán)在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積。

【點(diǎn)評(píng)】主要考核金融資產(chǎn)的分類(lèi)和計(jì)量、復(fù)合金融工具、套期會(huì)計(jì)、股權(quán)激勵(lì)相關(guān)知識(shí)點(diǎn)。

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